DECRETO LEGISLATIVO 12 gennaio 2019 , n. 14 - Codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza in attuazione della legge 19 ottobre 2017, n. 155. (19G00007) Vigente al : 4-8-2022 - FONTE: NORMATTIVA

 

Il paragrafo 46B è modificato. Sono aggiunti i paragrafi C1C e C20BA-C20BC

FINALITÀ

1 Il presente Principio stabilisce i principi in materia di rilevazione, valutazione, esposizione nel bilancio e informazioni integrative sui leasing. La finalità è assicurare che locatari e locatori forniscano informazioni appropriate secondo modalità che rappresentino fedelmente le operazioni. Le informazioni forniscono agli utilizzatori del bilancio gli elementi per valutare l'effetto del leasing sulla situazione patrimoniale- finanziaria, il risultato economico e i flussi finanziari dell'entità.

2 Nell'applicare il presente Principio, l'entità deve considerare i termini e le condizioni dei contratti e tutti i fatti e le circostanze pertinenti. L'entità deve applicare il presente Principio in maniera uniforme per contratti con caratteristiche simili e in circostanze simili.

AMBITO DI APPLICAZIONE

3 L'entità applica il presente Principio a tutti i leasing, ivi compresi i leasing di attività consistenti nel diritto di utilizzo in un sub-leasing, tranne:

a) leasing per l'esplorazione o per l'estrazione di minerali, petrolio, gas naturali e risorse non rigenerative simili;
b) leasing di attività biologiche rientranti nell'ambito di applicazione dello IAS 41 Agricoltura detenuti dal locatario;
c) accordi per servizi in concessione che rientrano nell'ambito di applicazione dell'IFRIC 12 Accordi per servizi in concessione;
d) licenze di proprietà intellettuale concesse dal locatore ai sensi dell'IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti; e
e) diritti detenuti dal locatario in forza di accordi di licenze ai sensi dello IAS 38 Attività immateriali per oggetti quali filmati cinematografici, videocassette, opere teatrali, opere letterarie, brevetti e diritti d'autore. 4. Il locatario può, ma non deve, applicare il presente Principio ai leasing di attività immateriali diverse da quelle descritte al paragrafo 3, lettera e).

ECCEZIONI ALLA RILEVAZIONE (PARAGRAFI B3-B8)

5 Il locatario può scegliere di non applicare le disposizioni di cui ai paragrafi 22-49 a:

a) leasing a breve termine; e
b) leasing in cui l'attività sottostante è di modesto valore (come descritto nei paragrafi B3-B8).

6 Se decide di non applicare le disposizioni di cui ai paragrafi 22-49 ai leasing a breve termine o ai leasing in cui l'attività sottostante è di modesto valore, il locatario deve rilevare i pagamenti dovuti per il leasing relativi ai predetti leasing come costo con un criterio a quote costanti per la durata del leasing o secondo un altro criterio sistematico. Il locatario deve applicare un altro criterio sistematico se più rappresentativo del modo in cui il locatario percepisce i benefici.

7 Se contabilizza leasing a breve termine applicando il paragrafo 6, il locatario deve considerare il leasing un nuovo leasing ai fini del presente Principio:

a) in caso di modifica del leasing; o
b)in caso di modifica della durata del leasing (per esempio, il locatario esercita un'opzione non inclusa precedentemente nella sua determinazione della durata del leasing).

8 La scelta dei leasing a breve termine deve essere effettuata per classi di attività sottostanti cui si riferisce il diritto di utilizzo. Una classe di attività sottostanti è un gruppo di attività sottostanti di natura e utilizzo simili per l'attività dell'entità. La scelta dei leasing in cui l'attività sottostante è di modesto valore può essere effettuata sulla base di ciascun leasing.

INDIVIDUAZIONE DEL LEASING (PARAGRAFI B9-B33)

9 All'inizio del contratto l'entità deve valutare se il contratto è, o contiene, un leasing. Il contratto è, o contiene, un leasing se, in cambio di un corrispettivo, conferisce il diritto di controllare l'utilizzo di un'attività specificata per un periodo di tempo. I paragrafi B9-B31 contengono indicazioni per valutare se il contratto è, o contiene, un leasing.

10 Il periodo di tempo può essere descritto in termini di importo di uso di un'attività individuata (per esempio, il numero di unità di prodotto per la cui produzione sarà utilizzato un elemento di macchinari).

11 L'entità deve valutare nuovamente se un contratto è, o contiene, un leasing solo in caso di modifica dei termini e delle condizioni del contratto.

Separare le componenti del contratto

12 Per un contratto che è, o contiene, un leasing, l'entità deve contabilizzare come leasing ogni componente leasing separandola dalle componenti non leasing, a meno che l'entità applichi l'espediente pratico di cui al paragrafo 15. I paragrafi B32-B33 contengono indicazioni per la separazione delle componenti del contratto.

Locatario

13 Per un contratto che contiene una componente leasing e uno o più ulteriori componenti leasing o non leasing il locatario deve ripartire il corrispettivo del contratto tra ciascuna componente leasing sulla base del relativo prezzo a sé stante della componente leasing e del prezzo a sé stante aggregato delle componenti non leasing.

14 Il relativo prezzo a sé stante delle componenti leasing e delle componenti non leasing è determinato sulla base del prezzo che il locatore, o analogo fornitore, applicherebbe separatamente all'entità per la componente, o per una componente simile. Se un prezzo a sé stante osservabile non è immediatamente disponibile, il locatario deve stimare il prezzo a sé stante, massimizzando l'utilizzo di dati osservabili.

15 Come espediente pratico, il locatario può scegliere, per ogni classe di attività sottostante, di non separare le componenti non leasing dalle componenti leasing e di contabilizzare ogni componente leasing e le associate componenti non leasing come un'unica componente leasing. Il locatario non deve applicare questo espediente pratico ai derivati incorporati che soddisfano i criteri di cui al paragrafo 4.3.3 dell'IFRS 9 Strumenti finanziari.

16 Se non applica l'espediente pratico di cui al paragrafo 15, il locatario deve contabilizzare le componenti non leasing secondo altri Principi applicabili.

Locatore

17 Per i contratti contenenti una componente leasing e una o più componenti leasing e non leasing, il locatore deve ripartire il corrispettivo del contratto applicando i paragrafi 73-90 dell'IFRS 15.

DURATA DEL LEASING (PARAGRAFI B34-B41)

18 L'entità deve determinare la durata del leasing come il periodo non annullabile del leasing, a cui vanno aggiunti entrambi i seguenti periodi: a) periodi coperti da un'opzione di proroga del leasing, se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l'opzione; e b) periodi coperti dall'opzione di risoluzione del leasing, se il locatario ha la ragionevole certezza di non esercitare l'opzione.

19 Nel valutare se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l'opzione di proroga del leasing o di non esercitare l'opzione di risoluzione del leasing, l'entità deve considerare tutti i fatti e le circostanze pertinenti che creano un incentivo economico per il locatario a esercitare l'opzione di proroga del leasing o a non esercitare l'opzione di risoluzione del leasing, come descritto nei paragrafi B37-B40.

20 Il locatario deve valutare nuovamente se ha la ragionevole certezza di esercitare l'opzione di proroga o di non esercitare l'opzione di risoluzione, al verificarsi di un evento significativo o di un significativo cambiamento delle circostanze che:

a) dipende dalla volontà del locatario; e
b) ha un'incidenza sulla ragionevole certezza del locatario di esercitare un'opzione non precedentemente inclusa nella sua determinazione della durata del leasing o di non esercitare un'opzione precedentemente inclusa nella sua determinazione della durata del leasing (come descritto al paragrafo B41).

21 L'entità deve rideterminare la durata del leasing in caso di cambiamento del periodo non annullabile del leasing. Per esempio, il periodo non annullabile del leasing cambia se:

a) il locatario esercita un'opzione che non era stata precedentemente inclusa dall'entità nella determinazione della durata del leasing;
b) il locatario non esercita un'opzione che era stata precedentemente inclusa dall'entità nella determinazione della durata del leasing;
c) si verifica un evento che obbliga contrattualmente il locatario a esercitare un'opzione che non era stata precedentemente inclusa dall'entità nella determinazione della durata del leasing; o
d)si verifica un evento che vieta contrattualmente al locatario di esercitare un'opzione che era stata precedentemente inclusa dall'entità nella determinazione della durata del leasing.

LOCATARIO

Rilevazione

22 Alla data di decorrenza il locatario deve rilevare l'attività consistente nel diritto di utilizzo e la passività del leasing.

Valutazione

Valutazione iniziale

Valutazione iniziale dell'attività consistente nel diritto di utilizzo

23 Alla data di decorrenza il locatario deve valutare al costo l'attività consistente nel diritto di utilizzo.

24 Il costo dell'attività consistente nel diritto di utilizzo comprende:

a) l'importo della valutazione iniziale della passività del leasing, come indicato al paragrafo 26;
b) i pagamenti dovuti per il leasing effettuati alla data o prima della data di decorrenza al netto degli incentivi al leasing ricevuti;
c) i costi iniziali diretti sostenuti dal locatario; e
d) la stima dei costi che il locatario dovrà sostenere per lo smantellamento e la rimozione dell'attività sottostante e per il ripristino del sito in cui è ubicata o per il ripristino dell'attività sottostante nelle condizioni previste dai termini e dalle condizioni del leasing, a meno che tali costi siano sostenuti per la produzione delle rimanenze. L'obbligazione relativa ai predetti costi sorge in capo al locatario alla data di decorrenza o in conseguenza dell'utilizzo dell'attività sottostante durante un determinato periodo.

25 Il locatario deve rilevare i costi di cui al paragrafo 24, lettera d), come parte del costo dell'attività consistente nel diritto di utilizzo quando si assume l'obbligazione relativa a detti costi. Il locatario applica lo IAS 2 Rimanenze ai costi che deve sostenere durante un determinato periodo come conseguenza dell'utilizzo dell'attività consistente nel diritto di utilizzo per la produzione delle rimanenze durante quel periodo. Le obbligazioni relative ai predetti costi contabilizzati applicando il presente Principio o lo IAS 2 sono rilevate e valutate applicando lo IAS 37 Accantonamenti, passività e attività potenziali.

Valutazione iniziale della passività del leasing

26 Alla data di decorrenza il locatario deve valutare la passività del leasing al valore attuale dei pagamenti dovuti per il leasing non versati a tale data. I pagamenti dovuti per il leasing devono essere attualizzati utilizzando il tasso di interesse implicito del leasing, se è possibile determinarlo facilmente. Se non è possibile, il locatario deve utilizzare il suo tasso di finanziamento marginale.

27 Alla data di decorrenza i pagamenti dovuti per il leasing inclusi nella valutazione della passività del leasing comprendono i seguenti pagamenti per il diritto di utilizzo dell'attività sottostante lungo la durata del leasing non versati alla data di decorrenza:

a) i pagamenti fissi (inclusi i pagamenti fissi nella sostanza descritti al paragrafo B42), al netto di eventuali incentivi al leasing da ricevere;
b) i pagamenti variabili dovuti per il leasing che dipendono da un indice o un tasso, valutati inizialmente utilizzando un indice o un tasso alla data di decorrenza (come descritto al paragrafo 28);
c) gli importi che si prevede il locatario dovrà pagare a titolo di garanzie del valore residuo;
d) il prezzo di esercizio dell'opzione di acquisto, se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l'opzione (valutato considerando i fattori descritti ai paragrafi B37-B40); e
e) i pagamenti di penalità di risoluzione del leasing, se la durata del leasing tiene conto dell'esercizio da parte del locatario dell'opzione di risoluzione del leasing.

28 Tra i pagamenti variabili dovuti per il leasing che dipendono da un indice o un tasso descritti al paragrafo 27, lettera b), rientrano, per esempio, i pagamenti collegati a un indice dei prezzi al consumo, i pagamenti collegati a un tasso di interesse di riferimento (per esempio il LIBOR) o i pagamenti che variano in funzione dell'evoluzione dei canoni di locazione di mercato.

Valutazioni successive

Valutazione successiva dell'attività consistente nel diritto di utilizzo

29 Dopo la data di decorrenza il locatario deve valutare l'attività consistente nel diritto di utilizzo applicando un modello del costo, a meno che si applichi uno dei due modelli di valutazione descritti ai paragrafi 34 e 35.

Modello del costo

30 Per applicare il modello del costo il locatario deve valutare l'attività consistente nel diritto di utilizzo al costo:

a) al netto degli ammortamenti accumulati e delle riduzioni di valore accumulate; e
b) rettificato per tener conto di eventuali rideterminazioni della passività del leasing di cui al paragrafo 36, lettera c).

31 Il locatario deve applicare le disposizioni in materia di ammortamento di cui allo IAS 16 Immobili, impianti e macchinari per l'ammortamento dell'attività consistente nel diritto di utilizzo, fatte salve le disposizioni di cui al paragrafo 32.

32 Se il leasing trasferisce la proprietà dell'attività sottostante al locatario al termine della durata del leasing o se il costo dell'attività consistente nel diritto di utilizzo riflette il fatto che il locatario eserciterà l'opzione di acquisto, il locatario deve ammortizzare l'attività consistente nel diritto di utilizzo dalla data di decorrenza fino alla fine della vita utile dell'attività sottostante. In caso contrario, il locatario deve ammortizzare l'attività consistente nel diritto di utilizzo dalla data di decorrenza alla fine della vita utile dell'attività consistente nel diritto di utilizzo o, se anteriore, al termine della durata del leasing.

33 Il locatario deve applicare lo IAS 36 Riduzione di valore delle attività per determinare se l'attività consistente nel diritto di utilizzo ha subito una riduzione di valore e contabilizzare le perdite per riduzione di valore identificate.

Altri modelli di valutazione

34 Se applica il modello del fair value di cui allo IAS 40 Investimenti immobiliari ai propri investimenti immobiliari, il locatario deve applicare tale modello del fair value (valore equo) anche alle attività consistenti nel diritto di utilizzo che soddisfano la definizione di investimento immobiliare di cui allo IAS 40.

35 Se le attività consistenti nel diritto di utilizzo si riferiscono ad una classe di immobili, impianti e macchinari alla quale il locatario applica il modello della rideterminazione del valore di cui allo IAS 16, il locatario può scegliere di applicare questo modello della rideterminazione del valore a tutte le attività consistenti nel diritto di utilizzo che si riferiscono a detta classe di immobili, impianti e macchinari.

Valutazione successiva della passività del leasing

36 Dopo la data di decorrenza il locatario deve valutare la passività del leasing:

a) aumentando il valore contabile per tener conto degli interessi sulla passività del leasing;
b) diminuendo il valore contabile per tener conto dei pagamenti dovuti per il leasing effettuati; e
c) rideterminando il valore contabile per tener conto di eventuali nuove valutazioni o modifiche del leasing di cui ai paragrafi 39-46 o della revisione dei pagamenti dovuti per il leasing fissi nella sostanza (cfr. paragrafo B42).

37 Gli interessi sulla passività del leasing in ogni esercizio lungo la durata del leasing sono pari all'importo che produce un tasso d'interesse periodico costante sulla passività residua del leasing. Il tasso d'interesse periodico è il tasso di attualizzazione di cui al paragrafo 26, o, se del caso, il tasso di attualizzazione riveduto di cui al paragrafo 41, al paragrafo 43 o al paragrafo 45, lettera c).

38 Dopo la data di decorrenza il locatario deve rilevare nell'utile (perdita) d'esercizio, a meno che tali costi siano inclusi nel valore contabile di un'altra attività conformemente ad altri Principi applicabili, sia:

a) gli interessi sulla passività del leasing che
b) i pagamenti variabili dovuti per il leasing non inclusi nella valutazione della passività del leasing nell'esercizio in cui si verifica l'evento o la circostanza che fa scattare i pagamenti.

Rideterminazione della passività del leasing

39 Dopo la data di decorrenza il locatario deve applicare i paragrafi 40-43 per rideterminare la passività del leasing per tener conto delle modifiche apportate ai pagamenti dovuti per il leasing. Il locatario deve rilevare l'importo della rideterminazione della passività del leasing come rettifica dell'attività consistente nel diritto di utilizzo. Tuttavia, se il valore contabile dell'attività consistente nel diritto di utilizzo è ridotto a zero e vi è un'ulteriore riduzione della valutazione della passività del leasing, il locatario deve rilevare nell'utile (perdita) di esercizio qualsiasi importo residuo della rideterminazione.

40 Il locatario deve rivalutare la passività del leasing attualizzando i pagamenti dovuti per il leasing rivisti utilizzando un tasso di attualizzazione rivisto:

a) in caso di modifica della durata del leasing, come descritto ai paragrafi 20-21. Il locatario deve determinare i pagamenti dovuti per il leasing rivisti sulla base della durata rivista del leasing; o
b) in caso di modifica della valutazione di un'opzione di acquisto dell'attività sottostante, valutata alla luce degli eventi e delle circostanze descritti ai paragrafi 20-21 nel contesto di un'opzione di acquisto. Il locatario determina i pagamenti dovuti per il leasing rivisti per tener conto della variazione degli importi da pagare nel quadro dell'opzione di acquisto.

41 Nell'applicare il paragrafo 40, il locatario deve determinare il tasso di attualizzazione rivisto come il tasso di interesse implicito del leasing per la restante durata del leasing, se tale tasso può essere facilmente determinato o il tasso di finanziamento marginale del locatario alla data della rideterminazione, se il tasso di interesse implicito del leasing non può essere facilmente determinato.

42 Il locatario deve rideterminare la passività del leasing attualizzando i pagamenti dovuti per il leasing rivisti:

a) in caso di modifica degli importi che si prevede dovranno essere pagati nel quadro di una garanzia sul valore residuo. Il locatario determina i pagamenti dovuti per il leasing rivisti per tener conto della variazione degli importi da pagare nel quadro della garanzia sul valore residuo;
b) in caso di modifica dei futuri pagamenti dovuti per il leasing derivanti da una variazione dell'indice o tasso utilizzato per determinare i pagamenti, come per esempio una modifica per tener conto di eventuali variazioni dei canoni di locazione di mercato a seguito di una revisione dei canoni di locazione di mercato. Il locatario deve rideterminare la passività del leasing per tener conto dei pagamenti dovuti per il leasing rivisti solo in caso di variazione dei flussi finanziari (ossia quando acquista efficacia la rettifica dei pagamenti dovuti per il leasing). Il locatario deve determinare i pagamenti dovuti per il leasing rivisti per la restante durata del leasing in base ai pagamenti contrattuali rivisti.

43 Nell'applicare il paragrafo 42, il locatario deve utilizzare lo stesso tasso di attualizzazione, a meno che la modifica dei pagamenti dovuti per il leasing derivi da una variazione di tassi di interesse variabili. In tal caso, il locatario deve utilizzare un tasso di attualizzazione rivisto che tiene conto delle variazioni del tasso di interesse.

Modifiche del leasing

44 Il locatario deve contabilizzare la modifica del leasing come un leasing separato, quando:

a) la modifica aumenta l'oggetto del leasing aggiungendo il diritto di utilizzo di una o più attività sottostanti e allo stesso tempo
b) il corrispettivo del leasing aumenta di un importo che riflette il prezzo a sé stante per l'aumento dell'oggetto del leasing e le eventuali opportune rettifiche del prezzo a sé stante per tener conto delle circostanze del particolare contratto.

45 Per la modifica del leasing che non è contabilizzata come un leasing separato, alla data di efficacia della modifica del leasing il locatario deve:

a) ripartire il corrispettivo del contratto modificato applicando i paragrafi 13-16;
b) determinare la durata del leasing modificato applicando i paragrafi 18-19; e
c) rideterminare la passività del leasing attualizzando i pagamenti dovuti per il leasing rivisti utilizzando un tasso di attualizzazione rivisto. Il tasso di attualizzazione rivisto è determinato come il tasso di interesse implicito del leasing per la restante durata del leasing, se tale tasso può essere facilmente determinato o il tasso di finanziamento marginale del locatario alla data di efficacia della modifica, se il tasso di interesse implicito del leasing non può essere facilmente determinato.

46 Per la modifica del leasing che non è contabilizzata come un leasing separato, il locatario deve contabilizzare la rideterminazione della passività del leasing:

a) diminuendo il valore contabile dell'attività consistente nel diritto di utilizzo per tener conto della risoluzione parziale o totale del leasing, per le modifiche che riducono l'oggetto del leasing. Il locatario deve rilevare nell'utile (perdita) di esercizio l'utile o la perdita relativa alla risoluzione parziale o totale del contratto;
b) procedendo ad una corrispondente modifica dell'attività consistente nel diritto di utilizzo per tutte le altre modifiche del leasing.

46A Come espediente pratico, il locatario può scegliere di non valutare se una concessione sui canoni che soddisfi le condizioni di cui al paragrafo 46B sia una modifica del leasing. Il locatario che si avvale di tale facoltà deve contabilizzare qualsiasi variazione dei pagamenti dovuti per il leasing derivante da una concessione sui canoni nello stesso modo in cui contabilizzerebbe la modifica applicando il presente Principio se quest’ultima non costituisse una variazione del leasing.

46B L’espediente pratico di cui al paragrafo 46 A si applica soltanto alle concessioni sui canoni che sono una diretta conseguenza della pandemia di COVID-19 e soltanto se sono soddisfatte tutte le seguenti condizioni:

a) la variazione dei pagamenti dovuti per il leasing comporta una revisione del corrispettivo del leasing che è sostanzialmente uguale o inferiore al corrispettivo del leasing immediatamente precedente la modifica;
b) qualsiasi riduzione dei pagamenti dovuti per il leasing riguarda unicamente i pagamenti originariamente dovuti prima del 30 giugno 2022incluso (ad esempio, una concessione sui canoni rispetterebbe tale condizione se si traducesse in una riduzione dei pagamenti dovuti per il leasing prima del 30 giugno 2022incluso e in un incremento dei pagamenti dovuti per il leasing oltre il 30 giugno 2022); e
c) non vi è alcuna modifica sostanziale degli altri termini e condizioni del leasing.

Esposizione nel bilancio

47 Nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria o nelle note il locatario espone:

a) le attività consistenti nel diritto di utilizzo separatamente dalle altre attività. Se non espone separatamente le attività consistenti nel diritto di utilizzo nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, il locatario deve:

i) includere le attività consistenti nel diritto di utilizzo nella stessa voce nella quale sarebbero esposte le corrispondenti attività sottostanti se fossero di proprietà; e
ii) indicare le voci del prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria che includono tali attività;

b) le passività del leasing separatamente dalle altre passività. Se non espone le passività del leasing separatamente nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, il locatario deve indicare le voci del prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria in cui dette passività sono incluse.

48 L'obbligo di cui al paragrafo 47, lettera a), non si applica alle attività consistenti nel diritto di utilizzo che soddisfano la definizione di investimento immobiliare, che devono essere esposte nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria come investimenti immobiliari.

49 Nel prospetto dell'utile (perdita) di esercizio e delle altre componenti di conto economico complessivo il locatario deve esporre gli interessi passivi sulle passività del leasing separatamente dalla quota di ammortamento dell'attività consistente nel diritto di utilizzo. Gli interessi passivi sulla passività del leasing sono una componente degli oneri finanziari, che ai sensi del paragrafo 82, lettera b), dello IAS 1 Presentazione del bilancio devono essere esposti separatamente nel prospetto dell'utile (perdita) d'esercizio e delle altre componenti di conto economico complessivo.

50 Nel rendiconto finanziario il locatario deve classificare:

a) i pagamenti in contanti relativi alla quota del capitale della passività del leasing tra le attività di finanziamento;
b) i pagamenti in contanti per la parte degli interessi della passività del leasing applicando le disposizioni in materia di interessi pagati di cui allo IAS 7 Rendiconto finanziario; e
c) i pagamenti dovuti per leasing a breve termine, i pagamenti per leasing di attività di modesto valore e i pagamenti variabili dovuti per il leasing non inclusi nella valutazione della passività del leasing tra le attività operative.

Informazioni integrative

51 La finalità delle informazioni integrative è far sì che il locatario pubblichi nelle note informazioni che, assieme alle informazioni fornite nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, nel prospetto dell'utile (perdita) di esercizio e nel rendiconto finanziario, forniscano agli utilizzatori del bilancio elementi per valutare l'effetto del leasing sulla situazione patrimoniale-finanziaria, il risultato economico e i flussi finanziari del locatario. I paragrafi 52-60 specificano le modalità per realizzare questo obiettivo.

52 Il locatario deve presentare le informazioni sui leasing di cui è il locatario in un'unica nota o in una sezione distinta del bilancio. Tuttavia, il locatario non deve duplicare le informazioni già presentate altrove nel bilancio, purché dette informazioni siano fornite tramite rinvii nella nota unica o nella sezione separata sui leasing.

53 Il locatario deve presentare i seguenti importi relativi all'esercizio:

a) le spese di ammortamento per le attività consistenti nel diritto di utilizzo per classe di attività sottostante;
b) gli interessi passivi sulla passività del leasing;
c) i costi relativi ai leasing a breve termine contabilizzati applicando il paragrafo 6. In questi costi possono non essere inclusi i costi relativi ai leasing aventi una durata pari o inferiore a un mese;
d) i costi relativi ai leasing di attività di modesto valore contabilizzate applicando il paragrafo 6. In questi costi non devono essere inclusi i costi relativi a leasing a breve termine di attività di modesto valore di cui al paragrafo 53, lettera c);
e) i costi relativi ai pagamenti variabili dovuti per il leasing non inclusi nella valutazione delle passività del leasing;
f) i proventi dei sub-leasing di attività consistenti nel diritto di utilizzo;
g) il totale dei flussi finanziari in uscita per i leasing;
h) le aggiunte alle attività consistenti nel diritto di utilizzo;
i) gli utili o le perdite derivanti da operazioni di vendita e retrolocazione; e
j) il valore contabile delle attività consistenti nel diritto di utilizzo alla data di chiusura dell'esercizio per ogni classe di attività sottostante.

54 Il locatario deve presentare le informazioni specificate nel paragrafo 53 in formato tabellare, a meno che sia più idoneo un formato diverso. Gli importi presentati comprendono i costi che il locatario ha incluso nel valore contabile di un'altra attività nel corso dell'esercizio.

55 Il locatario deve indicare l'importo dei suoi impegni di leasing per i leasing a breve termine contabilizzati applicando il paragrafo 6, se alla chiusura dell'esercizio il portafoglio dei leasing a breve termine oggetto d'impegno è diverso dal portafoglio di leasing a breve termine a cui si riferiscono i costi per i leasing a breve termine presentati applicando il paragrafo 53, lettera c).

56 Se le attività consistenti nel diritto di utilizzo soddisfano la definizione di investimento immobiliare, il locatario deve applicare le disposizioni in materia di informazioni integrative di cui allo IAS 40. In tal caso, il locatario non è tenuto a fornire le informazioni integrative di cui al paragrafo 53, lettere a), f), h) o j), per dette attività consistenti nel diritto di utilizzo.

57 Se valuta le attività consistenti nel diritto di utilizzo a importi rideterminati applicando lo IAS 16, per dette attività il locatario deve presentare le informazioni di cui al paragrafo 77 dello IAS 16.

58 Il locatario deve presentare per le passività del leasing un'analisi delle scadenze ai sensi dei paragrafi 39 e B11 dell'IFRS 7 Strumenti finanziari: informazioni integrative separandola dall'analisi delle scadenze di altre passività finanziarie.

59 Oltre alle informazioni di cui ai paragrafi 53-58, il locatario deve presentare informazioni qualitative o quantitative supplementari sulle sue attività di leasing necessarie per soddisfare gli obiettivi informativi di cui al paragrafo 51 (descritti al paragrafo B48). Queste informazioni supplementari possono comprendere tra l'altro informazioni che consentono agli utilizzatori del bilancio di valutare:

a) la natura dell'attività di leasing del locatario;
b) i flussi finanziari in uscita, a cui il locatario è potenzialmente esposto, che non tengono conto della valutazione delle passività del leasing. Vi rientrano esposizioni derivanti da:

i) pagamenti variabili dovuti per il leasing (come descritto al paragrafo B49);
ii) opzioni di proroga e opzioni di risoluzione (come descritto al paragrafo B50);
iii) garanzie sul valore residuo (come descritto al paragrafo B51); e
iv) leasing non ancora stipulati per i quali il locatario si è impegnato;

c) le restrizioni o gli accordi imposti dai leasing. e
d) le operazioni di vendita e di retrolocazione (come descritto al paragrafo B52).

60 Il locatario che contabilizza i leasing a breve termine o i leasing di attività di modesto valore applicando il paragrafo 6 deve indicare tale fatto.

60A Se applica l’espediente pratico di cui al paragrafo 46 A, il locatario deve indicare: a) di aver applicato l’espediente pratico a tutte le concessioni sui canoni che soddisfano le condizioni di cui al paragrafo 46B o, se non l’ha applicato a tutte le suddette concessioni sui canoni, informazioni sulla natura dei contratti ai quali ha applicato l’espediente pratico (cfr. paragrafo 2); nonché b) l’importo rilevato nell’utile (perdita) d’esercizio per il periodo di riferimento per riflettere le variazioni dei pagamenti dovuti per il leasing derivanti da concessioni sui canoni ai quali il locatario ha applicato l’espediente pratico di cui al paragrafo 46 A.

LOCATORE

Classificazione dei leasing (paragrafi B53-B58)

61 Il locatore deve classificare ognuno dei suoi leasing come leasing operativo o come leasing finanziario.

62 Un leasing è classificato come finanziario se trasferisce, sostanzialmente, tutti i rischi e i benefici connessi alla proprietà di un'attività sottostante. Un leasing è classificato come operativo se, sostanzialmente, non trasferisce tutti i rischi e i benefici derivanti dalla proprietà di un'attività sottostante.

63 La classificazione di un leasing come finanziario od operativo dipende dalla sostanza dell'operazione piuttosto che dalla forma del contratto. Esempi di situazioni che individualmente o congiuntamente potrebbero di norma portare a classificare un leasing come finanziario sono:

a) il leasing trasferisce la proprietà dell'attività sottostante al locatario al termine della durata del leasing;
b) il locatario ha l'opzione di acquisto dell'attività sottostante a un prezzo che ci si attende sia sufficientemente inferiore al fair value (valore equo) alla data alla quale si può esercitare l'opzione, cosicché alla data di inizio ha la ragionevole certezza che sarà esercitata;
c) la durata del leasing copre la maggior parte della vita economica dell'attività sottostante anche se la proprietà non è trasferita;
d) alla data di inizio il valore attuale dei pagamenti dovuti per il leasing equivale almeno sostanzialmente all'intero fair value (valore equo) dell'attività sottostante; e
e) le attività sottostanti sono di natura così specialistica che solo il locatario può utilizzarle senza sostanziali modifiche.

64 Indicatori di situazioni che individualmente o congiuntamente potrebbero anche condurre a classificare un leasing come finanziario sono:

a) ove il locatario può risolvere il leasing, le perdite del locatore relative alla risoluzione sono sostenute dal locatario;
b) gli utili o perdite derivanti dalle variazioni del fair value (valore equo) del valore residuo ricadono sul locatario (per esempio sotto forma di restituzione di canoni equivalenti alla maggior parte dei ricavi di vendita al termine del leasing); e
c) il locatario ha la possibilità di continuare il leasing per un ulteriore periodo ad un canone sostanzialmente inferiore a quello di mercato.

65 Gli esempi e gli indicatori di cui ai paragrafi 63-64 non sono sempre conclusivi. Se risulta chiaro da altre caratteristiche che il leasing non trasferisce sostanzialmente tutti i rischi e benefici derivanti dalla proprietà dell'attività sottostante, il leasing è classificato come leasing operativo. Questo può verificarsi per esempio se la proprietà dell'attività sottostante viene trasferita alla fine del leasing per un pagamento variabile pari al suo fair value (valore equo) a quella data, o se ci sono pagamenti variabili dovuti per il leasing tali per cui il locatore non trasferisce sostanzialmente tutti i rischi e i benefici.

66 La classificazione del leasing è effettuata alla data di inizio e viene rideterminata solo in caso di modifica del leasing. Modifiche nelle stime (per esempio, modifiche nella stima della vita economica o del valore residuo dell'attività sottostante) o modifiche nelle situazioni (per esempio, inadempienza del locatario) non danno origine, ai fini contabili, a una nuova classificazione del leasing.

Leasing finanziari

Rilevazione e valutazione

67 Alla data di decorrenza il locatore deve rilevare nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria le attività detenute in leasing finanziario ed esporle come credito ad un valore uguale all'investimento netto nel leasing.

Valutazione iniziale

68 Il locatore deve utilizzare il tasso di interesse implicito del leasing per valutare l'investimento netto nel leasing. In caso di sub-leasing, se il tasso di interesse implicito nel sub-leasing non può essere determinato facilmente, il locatore intermedio può utilizzare il tasso di attualizzazione per il leasing principale (corretto per eventuali costi diretti iniziali connessi al sub-leasing) per valutare l'investimento netto nel sub-leasing.

69 I costi diretti iniziali diversi da quelli sostenuti da locatori produttori o commercianti sono inclusi nella valutazione iniziale dell'investimento netto nel leasing e riducono il valore dei proventi rilevati lungo la durata del leasing. Il tasso di interesse implicito del leasing è definito in modo tale che i costi diretti iniziali siano inclusi automaticamente nell'investimento netto nel leasing; non è necessario aggiungerli separatamente.

70 Alla data di decorrenza i pagamenti dovuti per il leasing inclusi nella valutazione dell'investimento netto nel leasing comprendono i seguenti pagamenti per il diritto di utilizzo dell'attività sottostante lungo la durata del leasing non ricevuti alla data di decorrenza:

a) i pagamenti fissi (inclusi i pagamenti fissi nella sostanza descritti al paragrafo B42), al netto di eventuali incentivi al leasing da pagare;
b) i pagamenti variabili dovuti per il leasing che dipendono da un indice o un tasso, inizialmente valutati utilizzando l'indice o il tasso alla data di decorrenza;
c) le garanzie per il valore residuo prestate al locatore dal locatario, da una parte collegata al locatario o da una terza parte non collegata al locatore avente la capacità finanziaria di adempiere le obbligazioni oggetto della garanzia;
d) il prezzo di esercizio dell'opzione di acquisto, se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l'opzione (valutato considerando i fattori descritti al paragrafo B37); e
e) i pagamenti di penalità di risoluzione del leasing, se la durata del leasing tiene conto dell'esercizio da parte del locatario dell'opzione di risoluzione del leasing.

Locatori produttori o commercianti

71 Alla data di decorrenza il locatore produttore o commerciante deve rilevare quanto segue per ognuno dei suoi leasing finanziari:

a) i ricavi come pari al fair value (valore equo) dell'attività sottostante o, se inferiore, al valore attuale dei pagamenti dovuti al locatore per il leasing, attualizzati utilizzando un tasso di interesse di mercato;
b) il costo del venduto, come pari al costo o, se differente, al valore contabile dell'attività sottostante meno il valore attuale del valore residuo non garantito; e
c) l'utile o la perdita derivante dalla vendita (pari alla differenza tra i ricavi della vendita e il costo del venduto) secondo il criterio da esso adottato per le normali vendite alle quali si applica l'IFRS 15. Il locatore produttore o commerciante deve rilevare l'utile o la perdita derivante dalla vendita sul leasing finanziario alla data di decorrenza, a prescindere dal fatto che il locatore trasferisca l' attività sottostante come descritto nell'IFRS 15.

72 Produttori o commercianti spesso offrono ai clienti la scelta tra l'acquisto e la locazione di un'attività. Il leasing finanziario di un'attività da parte di un produttore o commerciante genera un'utile o una perdita equivalente all'utile o alla perdita derivante da una normale vendita dell'attività sottostante a normali prezzi di vendita e tenendo conto di eventuali sconti quantità o commerciali.

73 I locatori produttori o commercianti applicano, a volte, tassi d'interesse artificiosamente bassi allo scopo di attirare i clienti. L'utilizzo di tali tassi può generare la rilevazione da parte del locatore di una parte eccessiva dei proventi totali derivanti dall'operazione alla data di decorrenza. Se sono applicati tassi di interesse artificiosamente bassi, il locatore produttore o commerciante deve limitare l'utile derivante dalla vendita a quello che risulterebbe se fosse applicato un tasso di interesse di mercato.

74 Il locatore produttore o commerciante deve rilevare i costi sostenuti per l'ottenimento del leasing finanziario come costo alla data di decorrenza, perché sono principalmente correlati alla realizzazione dell'utile della vendita da parte del produttore o del commerciante. I costi sostenuti dai locatori produttori o commercianti finalizzati all'ottenimento del leasing finanziario sono esclusi dalla definizione di costi diretti iniziali e pertanto sono esclusi dall'investimento netto nel leasing.

Valutazioni successive

75 Il locatore deve rilevare i proventi finanziari lungo la durata del leasing sulla base di modalità che riflettano un tasso di rendimento periodico costante sull'investimento netto nel leasing.

76 Il locatore deve tendere a ripartire i proventi finanziari sulla durata del leasing con un criterio sistematico e razionale. Il locatore deve imputare all'investimento lordo nel leasing i pagamenti dovuti per il leasing nell'esercizio per ridurre sia il capitale che l'utile finanziario non maturato.

77 Il locatore deve applicare le disposizioni in materia di eliminazione contabile e di accantonamenti per riduzione di valore dell'IFRS 9 all'investimento netto nel leasing. Il locatore deve rivedere periodicamente le stime dei valori residui non garantiti utilizzate nel calcolo dell'investimento lordo nel leasing. Se c'è stata una riduzione nella stima del valore residuo non garantito, il locatore deve rivedere la ripartizione dei proventi lungo la durata del leasing e deve rilevare immediatamente qualsiasi riduzione relativa a importi già maturati.

78 Il locatore che classifica un'attività posseduta tramite leasing finanziario come posseduta per la vendita (o inclusa in un gruppo in dismissione classificato come posseduto per la vendita), in conformità all'IFRS 5 Attività non correnti possedute per la vendita e attività operative cessate deve contabilizzare l'attività in conformità allo stesso Principio.

Modifiche del leasing

79 Il locatore deve contabilizzare la modifica del leasing finanziario come un leasing separato, quando:

a) la modifica aumenta l'oggetto del leasing aggiungendo il diritto di utilizzo di una o più attività sottostanti e
b) il corrispettivo del leasing aumenta di un importo che riflette il prezzo a sé stante per l'aumento dell'oggetto del leasing e le eventuali opportune rettifiche del prezzo a sé stante per tener conto delle circostanze del particolare contratto.

80 Quando la modifica del leasing finanziario non è contabilizzata come contratto separato, il locatore deve contabilizzare la modifica come segue:

a) nel caso in cui il leasing sarebbe stato classificato come leasing operativo se la modifica fosse stata in vigore alla data di decorrenza, il locatore deve:

i) contabilizzare la modifica del leasing come un nuovo leasing a partire dalla data di efficacia della modifica; e
ii) valutare il valore contabile dell'attività sottostante come l'investimento netto nel leasing immediatamente prima della data di efficacia della modifica del leasing;

b) altrimenti, il locatore deve applicare le disposizioni dell'IFRS 9.

Leasing operativi

Rilevazione e valutazione

81 Il locatore deve rilevare i pagamenti dovuti per leasing operativi come proventi con un criterio a quote costanti o secondo un altro criterio sistematico. Il locatore deve applicare un altro criterio sistematico se più rappresentativo delle modalità con le quali si riduce il beneficio derivante dall'uso dell'attività sottostante.

82 Il locatore deve rilevare i costi, compreso l'ammortamento, sostenuti per realizzare i proventi del leasing come costo.

83 Il locatore deve aggiungere i costi diretti iniziali sostenuti per l'ottenimento del leasing operativo al valore contabile dell'attività sottostante e rilevare tali costi come costo lungo la durata del leasing con lo stesso criterio di rilevazione dei proventi del leasing.

84 L'ammortamento di attività sottostanti oggetto a leasing operativo ammortizzabili deve essere effettuato con un criterio coerente con il criterio di ammortamento normalmente utilizzato dal locatore per attività simili. Il locatore deve calcolare l'ammortamento conformemente allo IAS 16 e allo IAS 38.

85 Il locatore deve applicare lo IAS 36 per determinare se l'attività sottostante oggetto di leasing operativo ha subito una riduzione di valore e per contabilizzare le perdite per riduzione di valore identificate.

86 Il locatore produttore o commerciante non rileva utili derivanti dalla vendita alla stipula di un leasing operativo perché non è equivalente ad una vendita.

Modifiche del leasing

87 Il locatore deve contabilizzare la modifica del leasing operativo come un nuovo leasing dalla data di efficacia della modifica, considerando i risconti passivi o ratei attivi derivanti dal leasing originario come parte dei pagamenti dovuti per il nuovo leasing.

Esposizione nel bilancio

88 Il locatore deve esporre le attività sottostanti oggetto di leasing operativo nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria secondo la natura dell'attività sottostante.

Informazioni integrative

89 La finalità delle informazioni integrative è far sì che il locatore pubblichi nelle note informazioni che, assieme alle informazioni fornite nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, nel prospetto dell'utile (perdita) di esercizio e nel rendiconto finanziario, forniscano agli utilizzatori del bilancio elementi per valutare l'effetto del leasing sulla situazione patrimoniale-finanziaria, il risultato economico e i flussi finanziari del locatore. I paragrafi 90-97 specificano le modalità per realizzare questo obiettivo.

90 Il locatore deve indicare i seguenti importi relativi all'esercizio:

a) per i leasing finanziari:

i) utile o perdita derivante dalla vendita;
ii) proventi finanziari sull'investimento netto nel leasing; e
iii) proventi relativi ai pagamenti variabili dovuti per il leasing non inclusi nella valutazione dell'investimento netto nel leasing;

b) per i leasing operativi, i proventi del leasing, indicando separatamente i proventi relativi ai pagamenti variabili dovuti per il leasing che non dipendono da un indice o un tasso.

91 Il locatore deve presentare le informazioni specificate nel paragrafo 90 in formato tabellare, a meno che sia più idoneo un formato diverso.

92 Il locatore deve fornire informazioni qualitative e quantitative supplementari sulle sue attività di leasing necessarie per soddisfare gli obiettivi informativi di cui al paragrafo 89. Queste informazioni supplementari possono comprendere tra l'altro informazioni che consentono agli utilizzatori del bilancio di valutare:

a) la natura delle attività di leasing del locatore; e
b) il modo in cui il locatore gestisce il rischio associato ai diritti che conserva sulle attività sottostanti. In particolare, il locatore deve presentare la sua strategia di gestione del rischio per i diritti che conserva sulle attività sottostanti, compresi i mezzi con cui il locatore riduce tale rischio. I predetti mezzi possono comprendere, per esempio, accordi di riacquisto, garanzie sul valore residuo o pagamenti variabili dovuti per il leasing da utilizzare in caso di superamento di determinati limiti.

Leasing finanziari

93 Il locatore deve fornire una spiegazione qualitativa e quantitativa delle modifiche significative del valore contabile dell'investimento netto nei leasing finanziari.

94 Il locatore deve presentare un'analisi delle scadenze dei pagamenti dovuti per il leasing da ricevere, che riporti i pagamenti dovuti per il leasing da ricevere non attualizzati su base annua almeno per ciascuno dei primi cinque anni e il totale degli importi per gli anni restanti. Il locatore deve riconciliare i pagamenti dovuti per il leasing non attualizzati all'investimento netto nel leasing. La riconciliazione deve individuare l'utile finanziario non maturato relativo ai pagamenti dovuti per il leasing da ricevere ed eventuali valori residui non garantiti attualizzati.

Leasing operativi

95 Per gli elementi di immobili, impianti e macchinari oggetto di leasing operativo, il locatore deve applicare le disposizioni sulle informazioni integrative dello IAS 16. Nell'applicare le disposizioni sulle informazioni integrative dello IAS 16, il locatore deve disaggregare ogni classe di immobili, impianti e macchinari in attività oggetto di leasing operativo e attività non oggetto di leasing operativo. Di conseguenza, il locatore deve fornire le informazioni integrative richieste dallo IAS 16 per le attività oggetto di leasing operativo (per classe di attività sottostante) separatamente dalle attività di proprietà detenute e utilizzate dal locatore.

96 Il locatore deve applicare le disposizioni sulle informazioni integrative dello IAS 36, dello IAS 38, dello IAS 40 e dello IAS 41 per le attività oggetto di leasing operativo.

97 Il locatore deve fornire l'analisi delle scadenze dei pagamenti dovuti per il leasing, indicando i pagamenti dovuti per il leasing da ricevere non attualizzati su base annua almeno per ciascuno dei primi cinque anni e il totale degli importi per gli anni restanti.

OPERAZIONI DI VENDITA E RETROLOCAZIONE

98 Se l'entità (il locatario venditore) trasferisce l'attività ad un'altra entità (il locatore acquirente) e prende indietro in leasing l'attività dal locatore acquirente, sia il locatario venditore che il locatore acquirente devono contabilizzare il contratto di trasferimento e il leasing applicando i paragrafi 99-103.

Stabilire se il trasferimento dell'attività costituisce una vendita

99 L'entità deve applicare le disposizioni per determinare il momento in cui è adempiuta l'obbligazione di fare ai sensi dell'IFRS 15 per determinare se il trasferimento dell'attività è contabilizzato come una vendita dell'attività stessa.

Il trasferimento dell'attività è una vendita

100 Se il trasferimento dell'attività dal locatario venditore risponde alle disposizioni dell'IFRS 15 per essere contabilizzato come una vendita dell'attività:

a) il locatario venditore deve valutare l'attività consistente nel diritto di utilizzo derivante dalla retrolocazione alla percentuale del precedente valore contabile dell'attività che si riferisce al diritto di utilizzo mantenuto dal locatario venditore. Di conseguenza, il locatario venditore deve rilevare solo l'importo degli utili o delle perdite che si riferiscono ai diritti trasferiti al locatore acquirente;
b) il locatore acquirente deve contabilizzare l'acquisto dell'attività conformemente ai Principi applicabili e applicare per il leasing le disposizioni sulla contabilità del locatore del presente Principio.

101 Se il fair value (valore equo) del corrispettivo per la vendita dell'attività non equivale al fair value (valore equo) dell'attività o, se i pagamenti dovuti per il leasing non sono ai prezzi di mercato, l'entità deve procedere alle seguenti rettifiche per valutare il ricavato della vendita al fair value (valore equo):

a) le condizioni inferiori ai prezzi di mercato devono essere contabilizzate come un pagamento anticipato dei pagamenti dovuti per il leasing; e
b) le condizioni superiori ai prezzi di mercato devono essere contabilizzate come finanziamento supplementare fornito dal locatore acquirente al locatario venditore.

102 L'entità deve valutare le eventuali rettifiche di cui al paragrafo 101 sulla base dell'importo più facilmente determinabile tra i due importi seguenti:

a)la differenza tra il fair value (valore equo) del corrispettivo per la vendita e il fair value (valore equo) dell'attività; e
b) la differenza tra il valore attuale dei pagamenti contrattuali dovuti per il leasing e il valore attuale dei pagamenti dovuti per il leasing a prezzi di mercato.

Il trasferimento dell'attività non è una vendita

103 Se il trasferimento dell'attività da parte del locatario venditore non risponde alle disposizioni dell'IFRS 15 per essere contabilizzato come una vendita del bene:

a) il locatario venditore deve continuare a rilevare l'attività trasferita e deve rilevare una passività finanziaria pari al ricavato del trasferimento. Deve contabilizzare la passività finanziaria conformemente all'IFRS 9;
b) il locatore acquirente non deve rilevare l'attività trasferita e deve rilevare un'attività finanziaria pari al ricavato del trasferimento. Deve contabilizzare l'attività finanziaria conformemente all'IFRS 9.

DEROGA TEMPORANEA DERIVANTE DALLA RIFORMA DEGLI INDICI DI RIFERIMENTO PER LA DETERMINAZIONE DEI TASSI DI INTERESSE

104 Il locatario deve applicare i paragrafi 105-106 a tutte le modifiche del leasing che cambiano la base per determinare i futuri pagamenti dovuti per il leasing a seguito della riforma degli indici di riferimento per la determinazione dei tassi di interesse (cfr. paragrafi 5.4.6 e 5.4.8 dell’IFRS 9). Questi paragrafi si applicano soltanto a tali modifiche del leasing. A tal fine, l’espressione «riforma degli indici di riferimento per la determinazione dei tassi di interesse» si riferisce alla riforma, che riguarda l’intero mercato, di un indice di riferimento per la determinazione dei tassi di interesse descritta al paragrafo 6.8.2 dell’IFRS 9.

105 Come espediente pratico, il locatario applica il paragrafo 42 per contabilizzare la modifica del leasing imposta dalla riforma degli indici di riferimento per la determinazione dei tassi di interesse. Questo espediente pratico si applica solo a tali modifiche. A tal fine, la riforma degli indici di riferimento per la determinazione dei tassi di interesse impone una modifica del leasing se, e solo se, entrambe le seguenti condizioni sono soddisfatte:

a) la modifica è necessaria come conseguenza diretta della riforma degli indici di riferimento per la determinazione dei tassi di interesse; e
b) la nuova base per determinare i pagamenti dovuti per il leasing è economicamente equivalente alla base precedente (ossia la base immediatamente precedente la modifica).

106 Tuttavia, se sono apportate modifiche del leasing in aggiunta alle modifiche del leasing imposte dalla riforma degli indici di riferimento per la determinazione dei tassi di interesse, il locatario applica le disposizioni applicabili del presente Principio per tenere conto di tutte le modifiche del leasing apportate contemporaneamente, comprese quelle imposte dalla riforma degli indici di riferimento per la determinazione dei tassi di interesse.

Appendice A

Definizione dei termini

La presente appendice costituisce parte integrante del Principio.

Data di decorrenza del leasing (data di decorrenza)	Data alla quale il locatore mette l'attività sottostante a disposizione del locatario.
Vita economica	Periodo di tempo durante il quale ci si attende che un'attività sia utilizzabile economicamente da uno o più utilizzatori o la quantità di prodotti o unità simili che uno o più utilizzatori si attendono di ottenere dal suo utilizzo.
Data di efficacia della modifica	Data alla quale entrambe le parti accettano la modifica del leasing.
Fair value (valore equo)	Ai fini dell'applicazione delle disposizioni del presente Principio in materia di contabilità del locatore, importo al quale un'attività potrebbe essere scambiata, o una passività estinta, in un'operazione fra parti ben informate e consenzienti che agiscano in condizioni normali di mercato.
Leasing finanziario	Leasing che trasferisce sostanzialmente tutti i rischi e i benefici derivanti dalla proprietà dell'attività sottostante.
Pagamenti fissi	Pagamenti effettuati dal locatario a favore del locatore per il diritto di utilizzo dell'attività sottostante lungo la durata del leasing, esclusi i pagamenti variabili dovuti per il leasing.
Investimento lordo nel leasing	Somma di: a) pagamenti dovuti per il leasing esigibili dal locatore nel contesto di un leasing finanziario; e b) qualsiasi valore residuo non garantito spettante al locatore.
Data di inizio del leasing (data di inizio)	Data anteriore tra quella di stipula del leasing e quella dell'impegno delle parti sui termini e le condizioni principali del leasing.
Costi diretti iniziali	Costi incrementali sostenuti per l'ottenimento del leasing che non sarebbero stati sostenuti se il leasing non fosse stato ottenuto, a eccezione dei costi sostenuti dai locatori produttori o commercianti in relazione al leasing finanziario.
Tasso di interesse implicito del leasing	Tasso di interesse che fa sì che il valore attuale a) dei pagamenti dovuti per il leasing e b) del valore residuo non garantito sia uguale alla somma i) del fair value (valore equo) dell'attività sottostante e ii) degli eventuali costi diretti iniziali del locatore.
Leasing	Contratto, o parte di un contratto che, in cambio di un corrispettivo, trasferisce il diritto di utilizzo di un'attività (l'attività sottostante) per un periodo di tempo.
Incentivi al leasing	Pagamenti effettuati dal locatore a favore del locatario collegati ad un leasing, o rimborso o assunzione da parte del locatore dei costi del locatario.
Modifica del leasing	Modifica dell'oggetto o del corrispettivo del leasing non prevista nelle condizioni contrattuali originarie del leasing (ad esempio, aggiunta o revoca di un diritto di utilizzo di una o più attività sottostanti o proroga o riduzione della durata contrattuale del leasing).
Pagamenti dovuti per il leasing	Pagamenti effettuati dal locatario a favore del locatore per il diritto di utilizzo dell'attività sottostante lungo la durata del leasing che comprendono: a) pagamenti fissi (inclusi i pagamenti fissi nella sostanza), al netto di eventuali incentivi al leasing b) pagamenti variabili dovuti per il leasing che dipendono da un indice o da un tasso; c) prezzo di esercizio dell'opzione di acquisto, se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l'opzione; e d) pagamenti di penalità per la risoluzione del leasing, se la durata del leasing tiene conto dell'esercizio da parte del locatario dell'opzione di risoluzione del leasing. Per il locatario, i pagamenti dovuti per il leasing includono anche importi che il locatario si aspetta di dover pagare a titolo delle garanzie per il valore residuo. I pagamenti dovuti per il leasing non includono i pagamenti assegnati alle componenti non leasing del contratto, a meno che il locatario scelga di combinare componenti non leasing alla componente leasing e di contabilizzarle come un'unica componente leasing. Per il locatore, i pagamenti dovuti per il leasing includono anche le garanzie per il valore residuo prestate al locatore dal locatario, da una parte collegata al locatario o da una terza parte non collegata al locatore avente la capacità finanziaria di adempiere le obbligazioni di garanzia. I pagamenti dovuti per il leasing non includono i pagamenti assegnati alle componenti non leasing.
Durata del leasing	Periodo non annullabile durante il quale il locatario ha il diritto di utilizzare l'attività sottostante, a cui vanno aggiunti entrambi i seguenti periodi: a)periodi coperti dall'opzione di proroga del leasing, se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l'opzione; e b) periodi coperti dall'opzione di risoluzione del leasing, se il locatario ha la ragionevole certezza di non esercitare l'opzione.
Locatario	Entità che, in cambio di un corrispettivo, ottiene il diritto di utilizzo dell'attività sottostante per un periodo di tempo.
Tasso di finanziamento marginale del locatario	Tasso di interesse che il locatario dovrebbe pagare per un prestito, con una durata e con garanzie simili, necessario per ottenere un'attività di valore simile all'attività consistente nel diritto di utilizzo in un contesto economico simile.
Locatore	Entità che, in cambio di un corrispettivo, conferisce il diritto di utilizzo dell'attività sottostante per un periodo di tempo.
Investimento netto nel leasing	Investimento lordo nel leasing attualizzato al tasso di interesse implicito del leasing.
Leasing operativo	Leasing che non trasferisce sostanzialmente tutti i rischi e i benefici derivanti dalla proprietà dell'attività sottostante.
Pagamenti opzionali dovuti per il leasing	Pagamenti che il locatario dovrebbe effettuare a favore del locatore per il diritto di utilizzo dell'attività sottostante nei periodi oggetto di un'opzione di proroga o di risoluzione del leasing non inclusi nella durata del leasing.
Periodo di utilizzo	Periodo complessivo durante il quale l'attività è utilizzata per adempiere il contratto con il cliente (inclusi periodi non consecutivi).
Garanzia sul valore residuo	Garanzia concessa al locatore, da una parte non collegata al locatore, che alla fine del leasing il valore (o parte del valore) dell'attività sottostante sarà almeno pari ad un importo specificato.
Attività consistente nel diritto di utilizzo	Attività che rappresenta il diritto del locatario di utilizzo dell'attività sottostante per la durata del leasing.
Leasing a breve termine	Leasing che alla data di decorrenza ha una durata del leasing pari o inferiore a 12 mesi. Un leasing che contiene un'opzione di acquisto non è un leasing a breve termine.
Sub-leasing	Operazione con la quale il locatario («locatore intermedio») dà a sua volta in leasing l'attività sottostante ad una terza parte, pur rimanendo in vigore il leasing («leasing principale») tra il locatore principale e il locatario.
Attività sottostante	Attività oggetto del leasing, per il quale il locatore ha concesso il diritto di utilizzo al locatario
Utile finanziario non maturato	La differenza tra: a) investimento lordo nel leasing; e b) investimento netto nel leasing.
Valore residuo non garantito	Parte del valore residuo dell'attività sottostante il cui realizzo da parte del locatore non è assicurato o che è garantito unicamente da un terzo collegato con il locatore.
Pagamenti variabili dovuti per il leasing	Parte dei pagamenti effettuati dal locatario a favore del locatore per il diritto di utilizzo dell'attività sottostante lungo la durata del leasing che varia in funzione di cambiamenti di fatti o circostanze, diversi dal passare del tempo, che avvengono dopo la data di decorrenza.
Termini definiti in altri Principi e utilizzati nel presente Principio con lo stesso significato
Contratto	Accordo tra due o più parti che crea diritti e obbligazioni esigibili.
Vita utile	Periodo di tempo durante il quale l'entità si aspetta di poter utilizzare l'attività; o quantità di prodotti o unità similari che l'entità si aspetta di ottenere dall'attività.

Appendice B

Guida operativa

La presente appendice costituisce parte integrante del Principio. Descrive l'applicazione dei paragrafi 1-103 e ha la stessa autorità delle altre parti del Principio.

Applicazione ai portafogli

B1 Il presente Principio specifica la contabilizzazione del singolo contratto di leasing. Tuttavia, come espediente pratico, l'entità può applicare il presente Principio ad un portafoglio di leasing con caratteristiche analoghe, se l'entità si aspetta ragionevolmente che gli effetti sul bilancio dell'applicazione del presente Principio al portafoglio non differiscano in misura sostanziale dall'applicazione del presente Principio ai singoli di leasing del portafoglio. In sede di contabilizzazione del portafoglio l'entità deve utilizzare stime e ipotesi che rispecchino le dimensioni e la composizione del portafoglio.

Raggruppamento di contratti

B2 Nell'applicare il presente Principio, l'entità deve raggruppare due o più contratti conclusi contemporaneamente o quasi contemporaneamente con la stessa controparte (o con parti correlate della controparte) e contabilizzarli come un unico contratto, se sono soddisfatti uno o più dei seguenti criteri:

a) i contratti sono negoziati in blocco per un obiettivo commerciale complessivo che non può essere compreso senza considerare i contratti nel loro insieme;
b) l'importo del corrispettivo dovuto in forza di uno dei contratti dipende dal prezzo o dalle prestazioni di cui all'altro contratto o
c) i diritti di utilizzo delle attività sottostanti riconosciuti dai contratti (o alcuni diritti di utilizzo delle attività sottostanti riconosciuti in ognuno dei contratti) costituiscono un'unica componente leasing come descritto al paragrafo B32.

Esempio di rilevazione: leasing nei quali l'attività sottostante è di modesto valore (paragrafi 5-8)

B3 Ad eccezione di quanto specificato al paragrafo B7, il presente Principio consente al locatario di applicare il paragrafo 6 per la contabilizzazione dei leasing nei quali l'attività sottostante è di modesto valore. Il locatario deve valutare il valore dell'attività sottostante sulla base del valore del bene se è nuovo, indipendentemente dall'età del bene oggetto del leasing.

B4 La valutazione per determinare se l'attività sottostante è di modesto valore deve essere effettuata in termini assoluti. I leasing di attività di modesto valore sono ammissibili al trattamento contabile di cui al paragrafo 6 indipendentemente dal fatto che siano rilevanti per il locatario. La valutazione non è influenzata dalle dimensioni, dalla natura o dalle circostanze del locatario. Di conseguenza, locatari diversi dovrebbero pervenire alle medesime conclusioni sul fatto che una particolare attività sottostante sia di modesto valore.

B5 L'attività sottostante può essere di modesto valore solo se:

a) il locatario può beneficiare dell'utilizzo dell'attività sottostante sia a sé stante che assieme ad altre risorse facilmente disponibili al locatario; e
b) l'attività sottostante non è fortemente dipendente da altre attività né è con esse fortemente interconnessa.

B6 Il leasing dell'attività sottostante non può essere considerato un leasing di attività di modesto valore se la natura dell'attività sottostante è tale per cui l'attività, se nuova, non sarebbe di norma di modesto valore. Per esempio, i leasing di autovetture non potrebbero essere considerati leasing di attività di modesto valore, perché un'autovettura nuova non sarebbe di norma di modesto valore.

B7 Se il locatario dà in sub-leasing un'attività, o prevede di dare in sub-leasing un'attività, il leasing principale non può essere considerato un leasing di attività di modesto valore.

B8 Tra gli esempi di attività sottostanti di modesto valore si possono citare, tra gli altri, i tablet e i personal computer, il piccolo mobilio da ufficio e i telefoni.

Individuazione del leasing (paragrafi 9-11)

B9 Per valutare se un contratto conferisce il diritto di controllare l'utilizzo di un'attività individuata (cfr. paragrafi B13-B20) per un certo tempo, l'entità deve valutare se lungo tutto il periodo di utilizzo il cliente godrà di entrambi i due seguenti diritti:

a) il diritto di ottenere sostanzialmente tutti i benefici economici derivanti dall'utilizzo dell'attività (come descritto ai paragrafi B21-B23); e
b) il diritto di decidere sull'utilizzo dell'attività (come descritto ai paragrafi B24-B30).

B10 Se il cliente ha il diritto di controllare l'utilizzo dell'attività individuata solo per una parte della durata del contratto, il contratto contiene un leasing per tale periodo di tempo.

B11 Un contratto per il ricevimento di beni o servizi può essere concluso da un accordo a controllo congiunto, o per conto di un accordo a controllo congiunto, ai sensi dell'IFRS 11 Accordi a controllo congiunto. In tal caso, l'accordo a controllo congiunto è considerato il cliente nel contratto. Di conseguenza, nel valutare se un tale contratto contiene un leasing, l'entità deve valutare se l'accordo a controllo congiunto ha il diritto di controllare l'utilizzo di un'attività individuata lungo tutto il periodo di utilizzo.

B12 L'entità deve valutare se il contratto contiene un leasing per ciascuna potenziale componente di leasing separata. Si rinvia al paragrafo B32 per indicazioni sulle componenti di leasing separate.

Attività individuata

B13 L'attività è di norma individuata in quanto esplicitamente specificata in un contratto. Tuttavia, l'attività può anche essere individuata in quanto implicitamente specificata al momento in cui è disponibile per essere utilizzata dal cliente.

Diritti di sostituzione sostanziali

B14 Se il fornitore ha il diritto sostanziale di sostituire l'attività lungo tutto il periodo di utilizzo, il cliente non ha il diritto di utilizzare l'attività individuata, anche se questa è specificata. Il diritto del fornitore di sostituire l'attività è sostanziale solo se sono soddisfatte entrambe le seguenti condizioni:

a) il fornitore è in grado in pratica di sostituire l'attività con attività alternative lungo tutto il periodo di utilizzo (per esempio, il cliente non può impedire al fornitore di sostituire l'attività e attività alternative sono facilmente disponibili al fornitore o potrebbero essere messe a disposizioni dal fornitore entro un lasso di tempo ragionevole); e
b) il fornitore trarrebbe benefici economici dall'esercizio del suo diritto di sostituire l'attività (ossia i benefici economici associati alla sostituzione dell'attività dovrebbero superare i costi connessi alla sostituzione dell'attività).

B15 Se il fornitore ha il diritto o l'obbligo di sostituire l'attività solo ad una data determinata o al verificarsi di un evento specifico o dopo detta data o evento, il diritto di sostituzione del fornitore non è sostanziale, perché il fornitore non è in grado in pratica di sostituire l'attività con attività alternative lungo tutto il periodo di utilizzo.

B16 Nel valutare se il diritto di sostituzione del fornitore è sostanziale, l'entità deve basarsi sui fatti e sulle circostanze alla data di inizio del contratto e non deve tener conto di eventi futuri che a tale data non sono considerati probabili. Tra gli esempi di eventi futuri che alla data di inizio del contratto non sarebbero considerati probabili e che, quindi, dovrebbero essere esclusi dalla valutazione rientrano:

a) l'accordo del futuro cliente di pagare un prezzo superiore a quello di mercato per l'utilizzo dell'attività;
b) l'introduzione di nuove tecnologie sostanzialmente non sviluppate alla data di inizio del contratto;
c) una differenza sostanziale tra l'utilizzo dell'attività da parte del cliente o le prestazioni dell'attività e l'uso o le prestazioni ritenute probabili all'inizio del contratto; e
d) una differenza sostanziale tra il prezzo di mercato dell'attività lungo il periodo di utilizzo e il prezzo di mercato ritenuto probabile all'inizio del contratto.

B17 Se l'attività si trova nei locali del cliente o altrove, i costi di sostituzione sono generalmente superiori a quando l'attività si trova nei locali del fornitore, il che accresce la probabilità che essi superino i benefici della sostituzione.

B18 Il diritto o obbligo del fornitore di sostituire l'attività in caso di riparazione e manutenzione, se l'attività non funziona correttamente o se è disponibile un aggiornamento tecnologico non impedisce al cliente di avere il diritto di utilizzare un'attività individuata.

B19 Se non può facilmente determinare se il fornitore ha un diritto sostanziale di sostituzione, il cliente deve presumere che eventuali diritti di sostituzione non siano sostanziali.

Parti di attività

B20 Una parte della capacità di un'attività costituisce un'attività individuata se è fisicamente distinta (ad esempio, il piano di un edificio). La capacità o altra parte dell'attività che non è fisicamente distinta (per esempio, una parte della capacità di un cavo a fibra ottica) non è un'attività individuata, a meno che essa rappresenti sostanzialmente tutta la capacità dell'attività e, di conseguenza, conferisca al cliente il diritto di trarne sostanzialmente tutti i benefici economici derivanti dall'utilizzo dell'attività.

Diritto di ottenere benefici economici dall'utilizzo

B21 Per controllare l'uso di un'attività individuata, il cliente deve avere il diritto di ottenere sostanzialmente tutti i benefici economici derivanti dall'utilizzo dell'attività lungo tutto il periodo di utilizzo (per esempio, avendo l'uso esclusivo dell'attività lungo tutto il periodo di utilizzo). Il cliente può ottenere benefici economici dall'utilizzo dell'attività direttamente o indirettamente in vari modi, per esempio utilizzando, detenendo o dando in sub- leasing l'attività. Tra i benefici economici derivanti dall'utilizzo dell'attività rientrano la produzione primaria e i sottoprodotti (compresi i potenziali flussi finanziari derivanti da questi elementi) e altri benefici economici derivanti dall'utilizzo dell'attività che possano essere realizzati con un'operazione commerciale con un terzo.

B22 Nel valutare il diritto di ottenere sostanzialmente tutti i benefici economici derivanti dall'utilizzo dell'attività, l'entità deve considerare i benefici economici derivanti dall'utilizzo dell'attività entro i limiti definiti dal diritto del cliente di utilizzare l'attività (cfr. paragrafo B30). Per esempio:

a) se il contratto limita l'utilizzo di un veicolo a motore ad un unico specifico territorio lungo il periodo di utilizzo, l'entità deve prendere in considerazione solo i benefici economici derivanti dall'utilizzo del veicolo a motore in detto territorio, e non altrove;
b) se il contratto specifica che il cliente può guidare un veicolo a motore per uno specifico numero di chilometri nel periodo di utilizzo, l'entità deve prendere in considerazione solo i benefici economici derivanti dall'utilizzo del veicolo a motore per i chilometri consentiti e non oltre.

B23 Se il contratto impone al cliente di pagare al fornitore o ad un'altra parte una quota dei flussi finanziari derivanti dall'utilizzo dell'attività come corrispettivo, tali flussi finanziari devono essere pagati come corrispettivo sono considerati parte dei benefici economici che il cliente ottiene dall'utilizzo dell'attività. Per esempio, se il cliente è tenuto a pagare al fornitore una percentuale delle vendite come corrispettivo per l'utilizzo di spazi per la vendita al dettaglio, tale obbligo non impedisce al cliente di avere il diritto di ottenere sostanzialmente tutti i benefici economici derivanti dall'utilizzo dello spazio di vendita al dettaglio. Questo perché i flussi finanziari derivanti dalle vendite sono considerati benefici economici che il cliente ottiene dall'utilizzo dello spazio di vendita al dettaglio, una parte dei quali è pagata al fornitore come corrispettivo per il diritto di utilizzare detto spazio.

Diritto di decidere sull'utilizzo

B24 Il cliente ha il diritto di decidere sull'utilizzo dell'attività individuata lungo tutto il periodo di utilizzo solo:

a) se il cliente ha il diritto di decidere sul metodo e sulla finalità di utilizzo dell'attività lungo tutto il periodo di utilizzo (come descritto ai paragrafi B25-B30); o
b) se le decisioni sul metodo e sulla finalità di utilizzo dell'attività sono predeterminate e:

i) il cliente ha il diritto di gestire l'attività (o di dare istruzioni ad altri affinché la gestiscano secondo modalità da esso determinate) lungo tutto il periodo di utilizzo, senza che il fornitore abbia il diritto di modificare le istruzioni operative del cliente; o
ii) il cliente ha concepito l'attività (o aspetti specifici di essa) in modo tale da predeterminare il metodo e la finalità di utilizzo dell'attività lungo tutto il periodo di utilizzo.

Il metodo e la finalità di utilizzo dell'attività

B25 Il cliente ha il diritto di decidere sul metodo e sulla finalità di utilizzo dell'attività se, nei limiti del suo diritto di utilizzo definito nel contratto, può cambiare il metodo e la finalità di utilizzo dell'attività lungo tutto il periodo di utilizzo. Nell'effettuare tale valutazione, l'entità considera i diritti di decisione più pertinenti per cambiare il metodo e la finalità di utilizzo dell'attività lungo tutto il periodo di utilizzo. I diritti di decisione sono pertinenti quando incidono sui benefici economici che si possono ottenere dall'utilizzo. I diritti di decisioni più pertinenti sono probabilmente diversi per i diversi contratti, in funzione della natura dell'attività e dei termini e delle condizioni del contratto.

B26 Tra gli esempi di diritti di decisione che, in funzione delle circostanze, conferiscono al cliente il diritto di cambiare il metodo e la finalità di utilizzo dell'attività, entro i limiti definiti del diritto di utilizzo del cliente, rientrano:

a) il diritto di cambiare il tipo di produzione dell'attività (per esempio, il diritto di decidere se utilizzare un container per il trasporto di merci o per lo stoccaggio, o di decidere sul mix di prodotti in vendita in uno spazio commerciale al dettaglio);
b) il diritto di cambiare il momento in cui avviene la produzione (per esempio, il diritto di decidere quando un elemento di macchinari o una centrale elettrica saranno utilizzati);
c) il diritto di cambiare il luogo di produzione (per esempio, il diritto di decidere la destinazione di un camion o di una nave o di decidere dove un elemento di macchinari sarà utilizzato); e
d) il diritto di avviare o fermare la produzione e di modificare il relativo volume (per esempio, il diritto di decidere se una centrale elettrica debba o no produrre energia e in quale quantità).

B27 Tra gli esempi di diritti di decisione che non concedono il diritto di cambiare il metodo e la finalità di utilizzo dell'attività rientrano diritti circoscritti all'esercizio e alla manutenzione dell'attività. Tali diritti possono essere detenuti dal cliente o dal fornitore. I diritti di esercizio o di manutenzione dell'attività, sebbene spesso essenziali per un utilizzo efficiente dell'attività, non sono diritti di decidere il metodo e la finalità di utilizzo dell'attività e sono spesso dipendenti dalla decisione sul metodo e sulla finalità dell'utilizzo dell'attività. Tuttavia, il diritto di esercizio dell'attività può concedere al cliente il diritto di decidere l'utilizzo dell'attività, se le pertinenti decisioni sul metodo e sulla finalità di utilizzo dell'attività sono predeterminate (cfr. paragrafo B24, lettera b), punto i)].

Decisioni prese prima e durante il periodo di utilizzo

B28 Le decisioni sul metodo e la finalità di utilizzo dell'attività possono essere predeterminate in vari modi: per esempio, le decisioni possono essere predeterminate dalle caratteristiche progettuali dell'attività o da restrizioni contrattuali al suo utilizzo.

B29 Nel valutare se il cliente ha il diritto di decidere sull'utilizzo dell'attività, l'entità deve tener conto unicamente dei diritti di decisione sull'utilizzo dell'attività lungo il periodo di utilizzo, a meno che l'attività (o specifici aspetti della stessa) sia stata progettata dal cliente come descritto al paragrafo B24, lettera b), punto ii). Di conseguenza, tranne nelle condizioni di cui al paragrafo B24, lettera b), punto ii), l'entità non deve considerare le decisioni predeterminate prima dell'inizio del periodo di utilizzo. Per esempio, se può specificare la produzione risultante dall'attività solo prima del periodo di utilizzo, il cliente non detiene il diritto di decidere dell'utilizzo dell'attività. La capacità di specificare la produzione nel contratto prima dell'inizio del periodo d'utilizzo, senza altri diritti di decisione sull'utilizzo dell'attività, conferisce al cliente gli stessi diritti di cui gode un qualsiasi cliente che acquisti beni o servizi.

Diritti di protezione

B30 Il contratto può contenere termini e condizioni per tutelare gli interessi del fornitore nell'attività o in altre attività, per proteggerne il personale o per assicurare la conformità del fornitore alle leggi e regolamenti. Si riportano di seguito alcuni esempi di diritti di protezione. Per esempio, il contratto può: i) specificare il volume massimo di utilizzo dell'attività o il luogo e il momento dell'utilizzo, ii) imporre al cliente di seguire particolari pratiche operative, o iii) imporre al cliente di informare il fornitore in merito a modifiche del metodo di utilizzo dell'attività. I diritti di protezione di norma definiscono l'ambito del diritto di utilizzo del cliente, ma non impediscono di per sé al cliente di avere il diritto di decidere sull'utilizzo dell'attività.

B31 Le entità possono utilizzare il seguente diagramma di flusso per valutare se il contratto è, o contiene, un leasing.

Separazione delle componenti del contratto (paragrafi 12-17)

B32 Il diritto di utilizzo dell'attività sottostante è una componente leasing separata se sono soddisfatte entrambe le seguenti condizioni:

a) il locatario può beneficiare dell'utilizzo dell'attività sottostante sia a sé stante che in combinazione con altre risorse facilmente disponibili per il locatario. Risorse facilmente disponibili sono beni o servizi venduti o concessi in leasing separatamente (dal locatore o da altro fornitore) o risorse che il locatario ha già ottenuto (dal locatore o a seguito di altre operazioni o eventi); e
b) l'attività sottostante non è né fortemente dipendente da altre attività sottostanti né con esse fortemente interconnessa. Per esempio, il fatto che il locatario possa decidere di non concedere in leasing l'attività sottostante senza che questa scelta incida in misura significativa sui suoi diritti di utilizzo di altre attività sottostanti nel contratto potrebbe indicare che l'attività sottostante non è né fortemente dipendente dalle altre attività sottostanti né con esse fortemente interconnessa. 9.11.2017 L 291/23 Gazzetta ufficiale dell'Unione europea IT

B33 Il contratto può prevedere il pagamento di un importo da parte del locatario per attività e costi che non determinano il trasferimento di un bene o servizio al locatario. Per esempio, il locatore può includere nell'importo totale da pagare le spese per attività amministrative o altri costi sostenuti per il leasing che non determinano il trasferimento di un bene o servizio al locatario. Tali importi da pagare non configurano una componente separata del contratto, ma sono considerati parte integrante del corrispettivo totale ripartito tra le componenti del contratto separatamente individuate.

Durata del leasing (paragrafi 18-21)

B34 Nel determinare la durata del leasing e nel valutare la durata del periodo di leasing non annullabile, l'entità deve applicare la definizione di contratto e determinare il periodo di tempo durante il quale il contratto è esigibile. Il leasing non è più esigibile quando il locatario e il locatore hanno ciascuno il diritto di risolvere il leasing senza l'assenso dell'altra parte esponendosi al massimo ad una minima penalità.

B35 Se solo il locatario ha il diritto di risolvere il leasing, questo diritto è considerato un'opzione di risoluzione del leasing riconosciuta al locatario, di cui l'entità tiene conto nel determinare la durata del leasing. Se solo il locatore ha il diritto di risolvere il leasing, il periodo del leasing non annullabile include il periodo coperto dall'opzione di risoluzione del leasing.

B36 La durata del leasing inizia dalla data di decorrenza e comprende tutti i periodi di tempo di utilizzo gratuito concessi dal locatore al locatario.

B37 Alla data di decorrenza l'entità valuta se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l'opzione di proroga del leasing o l'opzione di acquisto dell'attività sottostante, o di non esercitare l'opzione di risoluzione del leasing. L'entità considera tutti i fatti e le circostanze pertinenti che creano un incentivo economico per il locatario a esercitare o a non esercitare l'opzione, compresi i cambiamenti previsti nei fatti e nelle circostanze dalla data di decorrenza fino alla data di esercizio dell'opzione. Tra gli esempi di fattori da considerare si possono citare tra gli altri:

a) i termini e le condizioni contrattuali previsti per i periodi oggetto di opzione in confronto ai prezzi di mercato, per esempio:

i) l'importo dei pagamenti dovuti per il leasing nei periodi oggetto di opzione;
ii) l'importo dei pagamenti variabili dovuti per il leasing o altri pagamenti potenziali, quali pagamenti risultanti da penalità di risoluzione e garanzie per il valore residuo; e
iii) i termini e le condizioni delle opzioni che possono essere esercitate dopo i periodi iniziali oggetto di opzione (per esempio, l'opzione di acquisto esercitabile alla fine di un periodo di proroga ad un prezzo in quel momento inferiore ai prezzi di mercato);

b) significative migliorie sugli immobili in affitto realizzate (o da realizzare) lungo la durata del contratto che si prevede produrranno un notevole beneficio economico per il locatario quando diverrà esercitabile l'opzione di proroga o di risoluzione del leasing o di acquisto dell'attività sottostante;
c) i costi relativi alla risoluzione del leasing, quali costi di negoziazione, costi di trasloco, costi per l'individuazione di un'attività sottostante adeguata alle esigenze del locatario, costi di integrazione della nuova attività nelle operazioni del locatario o penalità di risoluzione e costi analoghi, compresi i costi associati alla restituzione dell'attività sottostante in condizioni o in un luogo specificati nel contratto;
d) l'importanza dell'attività sottostante per le operazioni del locatario, considerando, per esempio, se l'attività sottostante è un'attività specializzata, l'ubicazione dell'attività sottostante e la disponibilità di alternative adeguate; e
e) la condizionalità associata all'esercizio dell'opzione (ossia se l'opzione può essere esercitata soltanto se sono soddisfatte una o più condizioni), e la probabilità che tali condizioni si realizzino.

B38 L'opzione di proroga o l'opzione di risoluzione del leasing può essere combinata con uno o più altri elementi contrattuali (per esempio, una garanzia sul valore residuo) che consentono al locatario di garantire al locatore un rendimento monetario minimo o fisso che rimane sostanzialmente lo stesso indipendentemente dall'esercizio dell'opzione. In tali casi, e nonostante le istruzioni sui pagamenti fissi nella sostanza di cui al paragrafo B42, l'entità deve presumere che il locatario abbia la ragionevole certezza di esercitare l'opzione di proroga del leasing o di non esercitare l'opzione di risoluzione del leasing.

B39 Quanto più breve è il periodo non annullabile del leasing, tanto più è probabile che il locatario eserciti l'opzione di proroga del leasing o che non eserciti l'opzione di risoluzione del leasing. Ciò è dovuto al fatto che i costi associati all'ottenimento di un'attività di sostituzione possono essere proporzionalmente più elevati quanto più breve è il periodo non annullabile.

B40 Il periodo durante il quale il locatario ha in passato utilizzato determinati tipi di attività (sia avute in leasing che di proprietà) e le sottese motivazioni economiche possono costituire informazioni utili per stabilire se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l'opzione o di non esercitarla. Per esempio, se di norma ha utilizzato determinati tipi di attività per un determinato periodo di tempo o se segue la prassi di esercitare spesso le opzioni nei leasing di determinati tipi di attività sottostanti, il locatario deve considerare le motivazioni economiche che giustificano tale prassi passata per valutare se ha la ragionevole certezza di esercitare un'opzione nei leasing di tali attività.

B41 Il paragrafo 20 precisa che dopo la data di decorrenza il locatario deve rideterminare la durata del leasing al verificarsi di un evento significativo o di un significativo cambiamento delle circostanze che dipende dalla volontà del locatario e ha un'incidenza sulla ragionevole certezza del locatario di esercitare un'opzione non precedentemente inclusa nella sua determinazione della durata del leasing o di non esercitare un'opzione precedentemente inclusa nella sua determinazione della durata del leasing. Tra gli esempi di eventi o cambiamenti delle circostanze significativi rientrano:

a) significative migliorie su immobili in affitto non previste alla data di decorrenza che si prevede produrranno un notevole beneficio economico per il locatario quando diverrà esercitabile l'opzione di proroga o di risoluzione del leasing o di acquisto dell'attività sottostante;
b) una significativa modifica dell'attività sottostante o una sua significativa customizzazione non prevista alla data di decorrenza;
c) l'inizio di un sub-leasing dell'attività sottostante per un periodo di tempo che si estende oltre il termine della durata del leasing precedentemente determinata; e
d) l'adozione da parte del locatario di una decisione commerciale che ha un'incidenza diretta sulla decisione di esercitare o no un'opzione (per esempio, la decisione di proroga del leasing di un'attività complementare, la decisione di cedere un'attività alternativa o la decisione di cedere l'unità commerciale che utilizza l'attività consistente nel diritto di utilizzo).

Pagamenti dovuti per il leasing fissi nella sostanza (paragrafo 27, lettera a), paragrafo 36, lettera c), e paragrafo 70, lettera a)]

B42 I pagamenti dovuti per il leasing includono tutti pagamenti dovuti per il leasing fissi nella sostanza. I pagamenti dovuti per il leasing fissi nella sostanza sono pagamenti che possono, nella forma, contenere elementi di variabilità ma che, nella sostanza, sono inevitabili. I pagamenti dovuti per il leasing fissi nella sostanza esistono, per esempio, se:

a) pur essendo strutturati come pagamenti variabile dovuti per il leasing, i pagamenti non presentano una vera variabilità. Questi pagamenti contengono clausole di variabilità che non hanno reale sostanza economica. Tra gli esempi di questi tipi di pagamenti si possono citare:

i) i pagamenti che devono essere effettuati soltanto se è dimostrato che l'attività può funzionare durante il leasing, oppure soltanto se si verifica un evento che non ha reali possibilità di non verificarsi; o
ii) i pagamenti inizialmente strutturati come pagamenti variabili dovuti per il leasing connessi all'utilizzo dell'attività sottostante, ma che perdono la loro variabilità in un determinato momento dopo la data di decorrenza, così da diventare fissi per la restante durata del leasing. Questi pagamenti diventano pagamenti fissi nella sostanza quando perdono la loro variabilità;

b) il locatario potrebbe effettuare più di una serie di pagamenti, ma solo una di esse è realistica. In questo caso, è la serie realistica che l'entità deve considerare pagamenti dovuti per il leasing;
c) il locatario potrebbe effettuare più di una serie realistica di pagamenti, ma deve effettuarne almeno una. In questo caso, è la serie di pagamenti di importo aggregato più basso (su base attualizzata) che l'entità deve considerare pagamenti dovuti per il leasing.

Legame tra il locatario e l'attività sottostante prima della data di decorrenza

Costi a carico del locatario relativi alla fabbricazione o alla progettazione dell'attività sottostante

B43 L'entità può negoziare il leasing prima che l'attività sottostante venga messa a disposizione del locatario. Per alcuni leasing, può essere necessario fabbricare l'attività sottostante o riprogettarla perché il locatario posso utilizzarla. In funzione dei termini e delle condizioni del contratto, il locatario può essere tenuto a effettuare pagamenti in relazione alla fabbricazione o alla progettazione dell'attività.

B44 Se sostiene i costi relativi alla fabbricazione o alla progettazione dell'attività sottostante, il locatario deve contabilizzare tali costi secondo altri Principi applicabili, per esempio lo IAS 16. I costi relativi alla fabbricazione o progettazione dell'attività sottostante non includono i pagamenti effettuati dal locatario per il diritto di utilizzo dell'attività sottostante. I pagamenti per il diritto di utilizzo dell'attività sottostante sono pagamenti dovuti per il leasing, a prescindere dalla loro tempistica.

Titolo di proprietà dell'attività sottostante

B45 Il locatario può ottenere il titolo di proprietà dell'attività sottostante prima che il titolo venga trasferito al locatore e che l'attività sia concessa in leasing al locatario. L'ottenimento del titolo di proprietà non determina di per sé il modo in cui l'operazione è contabilizzata.

B46 Se il locatario controlla l'attività sottostante (o ne ottiene il controllo) prima che l'attività sia trasferita al locatore, l'operazione costituisce un'operazione di vendita e retrolocazione che deve essere contabilizzata conformemente ai paragrafi 98-103.

B47 Tuttavia, se il locatario non ottiene il controllo dell'attività sottostante prima che l'attività sia trasferita al locatore, l'operazione non costituisce un'operazione di vendita e retrolocazione. Per esempio, questo potrebbe essere il caso se il produttore, il locatore e il locatario negoziano un'operazione in cui il locatore acquista dal produttore un'attività, la quale a sua volta viene concessa in leasing al locatario. Il locatario può ottenere il titolo di proprietà dell'attività sottostante prima che il titolo sia trasferito al locatore. In tal caso, se il locatario ottiene il titolo di proprietà dell'attività sottostante ma non ottiene il controllo dell'attività prima del suo trasferimento al locatore, l'operazione non è contabilizzata come un'operazione di vendita e retrolocazione, bensì come un leasing.

Informazioni integrative da parte locatario (paragrafo 59)

B48 Nel determinare se sono necessarie informazioni supplementari sulle attività di leasing per soddisfare gli obiettivi informativi di cui al paragrafo 51, il locatario deve considerare:

a) se l'informazione è utile per gli utilizzatori del bilancio. Il locatario deve fornire le informazioni supplementari specificate al paragrafo 59 solo se dette informazioni si ritengono utili per gli utilizzatori del bilancio. Ciò può esser il caso se aiutano gli utilizzatori a comprendere:

i) la flessibilità offerta dai leasing. I leasing offrono flessibilità se, per esempio, il locatario può ridurre la sua esposizione esercitando l'opzione di risoluzione o rinnovando il leasing a termini e condizioni vantaggiosi;
ii) le restrizioni imposte dai leasing. I leasing possono imporre restrizioni, per esempio, imponendo al locatario di mantenere determinati coefficienti finanziari;
iii) la sensibilità delle informazioni presentate alle variabili principali. Le informazioni presentate possono essere sensibili, per esempio, ai futuri pagamenti variabili dovuti per il leasing;
iv) l'esposizione ad altri rischi derivanti dai leasing;
v) le deviazioni rispetto alle prassi consolidate del settore. Rientrano tra tali deviazioni, per esempio, termini e condizioni del leasing particolari o eccezionali che influenzano il portafoglio di leasing del locatario;

b) se l'informazione risulta dalle informazioni presentate nel bilancio o pubblicata nelle note. Il locatario non deve duplicare le informazioni già presentate altrove nel bilancio.

B49 Tra le informazioni supplementari relative ai pagamenti variabili dovuti per il leasing che, a seconda delle circostanze, possono essere necessarie per conseguire l'obiettivo informativo di cui al paragrafo 51 potrebbero rientrare le informazioni che consentono agli utilizzatori del bilancio di valutare, per esempio:

a) le ragioni che inducono il locatario a utilizzare i pagamenti variabili dovuti per il leasing e la prevalenza di tali pagamenti;
b) l'entità relativa dei pagamenti variabili rispetto ai pagamenti fissi dovuti per il leasing;
c) le variabili principali da cui dipendono i pagamenti dovuti per il leasing e la misura in cui i pagamenti dovrebbero variare in risposta ai cambiamenti delle variabili principali; e
d) altri effetti operativi e finanziari dei pagamenti variabili dovuti per il leasing.

B50 Tra le informazioni aggiuntive relative alle opzioni di proroga o di risoluzione che, a seconda delle circostanze, possono essere necessarie per conseguire l'obiettivo informativo di cui al paragrafo 51 potrebbero rientrare le informazioni che consentono agli utilizzatori del bilancio di valutare, per esempio:

a) le ragioni che inducono il locatario a utilizzare le opzioni di proroga o di risoluzione e la prevalenza di tali opzioni;
b) l'entità relativa dei pagamenti opzionali dovuti per il leasing rispetto ai pagamenti dovuti per il leasing;
c) la prevalenza dell'esercizio di opzioni non incluse nella valutazione delle passività del leasing; e
d) altri effetti operativi e finanziari delle opzioni.

B51 Tra le informazioni supplementari relative alle garanzie del valore residuo che, a seconda delle circostanze, possono essere necessarie per conseguire l'obiettivo informativo di cui al paragrafo 51 potrebbero rientrare le informazioni che consentono agli utilizzatori del bilancio di valutare, per esempio:

a) le ragioni che inducono il locatario a fornire garanzie del valore residuo e la prevalenza di tali garanzie;
b) l'entità dell'esposizione del locatario al rischio di valore residuo;
c) la natura delle attività sottostanti per le quali vengono fornite le garanzie; e
d) altri effetti operativi e finanziari delle garanzie.

B52 Tra le informazioni supplementari relative alle operazioni di vendita e retrolocazione che, a seconda delle circostanze, possono essere necessarie per conseguire l'obiettivo informativo di cui al paragrafo 51 potrebbero rientrare le informazioni che consentono agli utilizzatori del bilancio di valutare, per esempio:

a) le ragioni che inducono il locatario a effettuare operazioni di vendita e retrolocazione e la prevalenza di tali operazioni;
b) i termini e le condizioni principali delle singole operazioni di vendita e retrolocazione;
c) i pagamenti non inclusi nella valutazione delle passività del leasing; e
d) gli effetti sui flussi finanziari delle operazioni di vendita e retrolocazione nel corso dell'esercizio.

Classificazione dei leasing da parte del locatore (paragrafi 61-66)

B53 Ai sensi del presente Principio, la classificazione dei leasing da parte del locatore è basata sulla misura in cui il leasing trasferisce i rischi e benefici inerenti alla proprietà dell'attività sottostante. I rischi comprendono le possibilità di perdite derivanti da capacità inutilizzata o da obsolescenza tecnologica e di variazioni nel rendimento dovute a cambiamenti nelle condizioni economiche. I benefici possono essere rappresentati da un redditizio utilizzo atteso durante la vita economica dell'attività sottostante e da utili connessi alla rivalutazione o al realizzo del valore residuo.

B54 Il leasing può includere termini e condizioni che prevedono l'adeguamento dei pagamenti dovuti per il leasing al verificarsi di determinati cambiamenti tra la data di inizio e la data di decorrenza (quali variazioni dei costi sostenuti dal locatore per l'attività sottostante o variazioni dei costi sostenuti dal locatore per il finanziamento del leasing). In tal caso, ai fini della classificazione del leasing l'effetto di tali cambiamenti si considera avvenuto alla data di inizio.

B55 Se il leasing include sia un elemento terreni che un elemento fabbricati, il locatore deve valutare separatamente la classificazione di ciascun elemento come leasing finanziario o come leasing operativo applicando i paragrafi 62-66 e B53-B54. Nel determinare se l'elemento terreni sia un leasing operativo o un leasing finanziario, una considerazione importante riguarda il fatto che i terreni hanno normalmente una vita economica indefinita.

B56 Ogniqualvolta sia necessario per classificare e contabilizzare un leasing di terreni e fabbricati, il locatore deve suddividere i pagamenti dovuti per il leasing (incluso qualsiasi pagamento anticipato forfettario) tra l'elemento terreno e l'elemento fabbricato in proporzione al fair value (valore equo) della relativa interessenza nell'elemento terreno e nell'elemento fabbricato oggetto del leasing alla data di inizio. Se non è possibile suddividere attendibilmente i pagamenti dovuti per il leasing tra i due elementi, l'intero leasing è classificato come leasing finanziario, a meno che sia evidente che entrambi gli elementi sono leasing operativi, nel quale caso l'intero leasing è classificato come leasing operativo.

B57 Per il leasing di terreni e fabbricati in cui l'importo per l'elemento terreno è irrilevante per il leasing, il locatore può trattare il terreno e i fabbricati come un'unità singola ai fini della classificazione del leasing e classificare quest'ultimo come un leasing finanziario o un leasing operativo applicando i paragrafi 62-66 e B53-B54. In tal caso, è la vita economica dei fabbricati che il locatore considera la vita economica dell'intera attività sottostante.

Classificazione dei sub-leasing

B58 Per quanto riguarda i sub-leasing, il locatore intermedio deve classificare il sub-leasing come leasing finanziario o come leasing operativo secondo le seguenti modalità:

a) se il leasing principale è un leasing a breve termine che l'entità, in quanto locatario, ha contabilizzato applicando il paragrafo 6, il sub-leasing deve essere classificato come leasing operativo;
b) altrimenti, il sub-leasing deve essere classificato con riferimento alle attività consistente nel diritto di utilizzo derivanti dal leasing principale, piuttosto che facendo riferimento all'attività sottostante (per esempio, l'elemento di immobili, impianti e macchinari oggetto di leasing).

Appendice C

Data di entrata in vigore e disposizioni transitorie

La presente Appendice costituisce parte integrante del Principio e ha la stessa autorità delle altre sue parti.

DATA DI ENTRATA IN VIGORE

C1 L'entità deve applicare il presente Principio a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1o gennaio 2019 o da data successiva. L'applicazione anticipata è consentita alle entità che alla data o prima della data di applicazione iniziale del presente Principio applicano l'IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti. Se l'entità applica il presente Principio a partire da un esercizio precedente, tale fatto deve essere indicato.

C1A Concessioni sui canoni connesse alla COVID-19, pubblicato nel maggio 2020, ha aggiunto i paragrafi 46 A, 46B, 60 A, C20 A e C20B. Il locatario deve applicare tale modifica a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1o giugno 2020 o da data successiva. È consentita l’applicazione anticipata, anche per i bilanci non autorizzati alla pubblicazione al 28 maggio 2020.

C1B Riforma degli indici di riferimento per la determinazione dei tassi di interesse — fase 2, che ha modificato l’IFRS 9, lo IAS 39, l’IFRS 7, l’IFRS 4 e l’IFRS 16, pubblicato ad agosto 2020, ha aggiunto i paragrafi 104-106 e C20C-C20D. L’entità deve applicare tali modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio il 1o gennaio 2021 o in data successiva. È consentita l’applicazione anticipata. Se l’entità applica dette modifiche a partire da un esercizio precedente, tale fatto deve essere indicato.

C1C Concessioni sui canoni connesse alla COVID-19 dopo il 30 giugno 2021, pubblicato nel marzo 2021, ha modificato il paragrafo 46B e ha aggiunto i paragrafi C20BA–C20BC. Il locatario deve applicare tale modifica per gli esercizi che hanno inizio il 1o aprile 2021o in data successiva. È consentita l’applicazione anticipata, anche per i bilanci non autorizzati alla pubblicazione al 31 marzo 2021.

 

DISPOSIZIONI TRANSITORIE

C2 Ai fini delle disposizioni di cui ai paragrafi C1-C19, la data dell'applicazione iniziale è la data di inizio dell'esercizio in cui l'entità applica per la prima volta il presente Principio.

Definizione di leasing

C3 Come espediente pratico, l'entità non è tenuta a rideterminare se il contratto è, o contiene, un leasing alla data dell'applicazione iniziale. L'entità può invece:

a) applicare il presente Principio ai contratti che erano stati individuati in precedenza come leasing applicando lo IAS 17 Leasing e l'IFRIC 4 Determinare se un accordo contiene un leasing. A detti leasing l'entità deve applicare le disposizioni transitorie di cui ai paragrafi C5-C18;
b) non applicare il presente Principio ai contratti che non erano stati identificati come contenenti un leasing applicando lo IAS 17 e l'IFRIC 4.

C4 Se sceglie di utilizzare l'espediente pratico di cui al paragrafo C3, l'entità deve indicare tale fatto e applicare l'espediente pratico a tutti i suoi contratti. Di conseguenza, l'entità deve applicare le disposizioni dei paragrafi 9-11 solo ai contratti conclusi (o modificati) alla data dell'applicazione iniziale o successivamente.

Locatari

C5 Il locatario deve applicare il presente Principio ai suoi leasing:

a) retroattivamente a ciascun esercizio precedente presentato applicando lo IAS 8 Principi contabili, cambiamenti nelle stime contabili ed errori, o
b) retroattivamente contabilizzando l'effetto cumulativo dell'applicazione iniziale del Principio alla data dell'applicazione iniziale conformemente ai paragrafi C7-C13.

C6 Il locatario deve applicare la scelta di cui al paragrafo C5 uniformemente a tutti i leasing in cui è locatario.

C7 Se sceglie di applicare il presente Principio conformemente al paragrafo C5, lettera b), il locatario non deve rideterminare le informazioni comparative. Il locatario deve invece rilevare l'effetto cumulativo dell'applicazione iniziale del presente Principio come rettifica del saldo di apertura degli utili portati a nuovo (o, se opportuno, altra componente del patrimonio netto) alla data dell'applicazione iniziale.

Leasing classificati in precedenza come leasing operativo

C8 Se sceglie di applicare il presente Principio conformemente al paragrafo C5, lettera b), il locatario deve:

a) rilevare la passività del leasing alla data dell'applicazione iniziale per i leasing classificati in precedenza come leasing operativo applicando lo IAS 17. Il locatario deve valutare la passività del leasing al valore attuale dei restanti pagamenti dovuti per il leasing, attualizzati utilizzando il tasso di finanziamento marginale del locatario alla data dell'applicazione iniziale;
b) rilevare l'attività consistente nel diritto di utilizzo alla data dell'applicazione iniziale per i leasing classificati in precedenza come leasing operativo applicando lo IAS 17. Il locatario deve scegliere per ogni leasing di valutare l'attività consistente nel diritto di utilizzo alternativamente:

i) al valore contabile, come se il Principio fosse stato applicato fin dalla data di decorrenza, ma attualizzato utilizzando il tasso di finanziamento marginale del locatario alla data dell'applicazione iniziale; o
ii) all'importo pari alla passività del leasing rettificato per l'importo di eventuali risconti passivi o ratei attivi relativi al leasing rilevati nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria immediatamente prima della data dell'applicazione iniziale;

c) applicare lo IAS 36 Riduzione di valore delle attività alle attività consistenti nel diritto di utilizzo alla data dell'applicazione iniziale, a meno che il locatario applichi l'espediente pratico di cui al paragrafo C10, lettera b).

C9 Nonostante le disposizioni del paragrafo C8, per i leasing classificati in precedenza come leasing operativo ai sensi dello IAS 17, il locatario:

a) non è tenuto a effettuare rettifiche transitorie per i leasing la cui attività sottostante è di modesto valore (come descritto ai paragrafi B3-B8) che saranno contabilizzati applicando il paragrafo 6. Il locatario deve contabilizzare detti leasing applicando il presente Principio dalla data di applicazione iniziale;
b) non è tenuto a effettuare rettifiche transitorie per i leasing contabilizzati in precedenza come investimento immobiliare utilizzando il modello del fair value (valore equo) di cui allo IAS 40 Investimenti immobiliari. Il locatario deve contabilizzare l'attività consistente nel diritto di utilizzo e la passività del leasing risultanti da detti leasing applicando lo IAS 40 e il presente Principio a partire dalla data dell'applicazione iniziale;
c) deve valutare l'attività consistente nel diritto di utilizzo al fair value (valore equo) alla data dell'applicazione iniziale per i leasing contabilizzati in precedenza come leasing operativo applicando lo IAS 17 e che saranno contabilizzati come investimento immobiliare utilizzando il modello del fair value (valore equo) di cui allo IAS 40 a partire dalla data di applicazione iniziale. Il locatario deve contabilizzare l'attività consistente nel diritto di utilizzo e la passività del leasing risultanti da detti leasing applicando lo IAS 40 e il presente Principio a partire dalla data dell'applicazione iniziale.

C10 Quando applica il presente Principio retroattivamente conformemente al paragrafo C5, lettera b), ai leasing classificati in precedenza come leasing operativo applicando lo IAS 17, il locatario può utilizzare uno o più dei seguenti espedienti pratici. Il locatario può applicare questi espedienti pratici leasing per leasing:

a) il locatario può applicare un unico tasso di attualizzazione ad un portafoglio di leasing con caratteristiche ragionevolmente simili (come i leasing con una durata residua simile per una classe di attività sottostante simile in un contesto economico simile);
b) il locatario può basarsi sulla propria valutazione del carattere oneroso dei leasing effettuata applicando lo IAS 37 Accantonamenti, passività e attività potenziali immediatamente prima della data dell'applicazione iniziale, in alternativa al riesame della riduzione di valore. Se sceglie questo espediente pratico, il locatario deve rettificare l'attività consistente nel diritto di utilizzo alla data dell'applicazione iniziale per l'importo degli accantonamenti per leasing onerosi rilevati nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria immediatamente prima della data dell'applicazione iniziale.
c) il locatario può scegliere di non applicare le disposizioni del paragrafo C8 ai leasing la cui durata termina entro 12 mesi dalla data dell'applicazione iniziale. In tal caso, il locatario deve:

i) contabilizzare detti leasing come leasing a breve termine come descritto al paragrafo 6; e
ii) includere i costi associati a detti leasing nelle spese relative ai leasing a breve termine dell'esercizio che include la data dell'applicazione iniziale;

d) il locatario può escludere i costi diretti iniziali dalla valutazione dell'attività consistente nel diritto di utilizzo alla data dell'applicazione iniziale;
e) il locatario può basarsi sulle esperienze acquisite, per esempio nel determinare la durata del leasing contenente opzioni di proroga o di risoluzione del leasing.

Leasing classificati in precedenza come leasing finanziario

C11 Se il locatario sceglie di applicare il presente Principio conformemente al paragrafo C5, lettera b), ai leasing che sono stati classificati come leasing finanziario applicando lo IAS 17, il valore contabile dell'attività consistente nel diritto di utilizzo e della passività del leasing alla data di applicazione iniziale è il valore contabile dell'attività oggetto del leasing e della passività del leasing valutato immediatamente prima di tale data applicando lo IAS 17. Per questi leasing, il locatario deve contabilizzare l'attività consistente nel diritto di utilizzo e la passività del leasing applicando il presente Principio a partire dalla data dell'applicazione iniziale.

Informazioni integrative

C12 Se sceglie di applicare il presente Principio conformemente al paragrafo C5, lettera b), il locatario deve presentare le informazioni sull'applicazione iniziale di cui al paragrafo 28 dello IAS 8, tranne le informazioni specificate al paragrafo 28, lettera f), dello stesso Principio. Invece delle informazioni specificate al paragrafo 28, lettera f), dello IAS 8 il locatario deve indicare:

a) la media ponderata del tasso di finanziamento marginale del locatario applicato alle passività del leasing rilevate nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria alla data dell'applicazione iniziale; e
b) la spiegazione di eventuali differenze tra:

i) gli impegni derivanti da leasing operativi presentati applicando lo IAS 17 alla data di chiusura dell'esercizio immediatamente precedente la data dell'applicazione iniziale, attualizzati utilizzando il tasso di finanziamento marginale alla data dell'applicazione iniziale, come descritto al paragrafo C8, lettera a); e
ii) le passività del leasing rilevate nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria alla data dell'applicazione iniziale.

C13 Il locatario deve indicare se utilizza uno o più degli espedienti pratici di cui al paragrafo C10

Locatori

C14 Salvo quanto descritto al paragrafo C15, il locatore non è tenuto a effettuare rettifiche transitorie dei leasing in cui è il locatore e deve contabilizzarli applicando il presente Principio a partire dalla data dell'applicazione iniziale.

C15 Il locatore intermedio deve:

a) rideterminare i sub-leasing che sono stati classificati come leasing operativo applicando lo IAS 17 e sono in corso alla data dell'applicazione iniziale, per stabilire se ciascun sub-leasing debba essere classificato come leasing operativo o come leasing finanziario applicando il presente Principio. Il locatore intermedio deve effettuare questa valutazione alla data dell'applicazione iniziale sulla base dei termini e delle condizioni contrattuali del leasing principale e del sub-leasing ancora in vigore a tale data;
b) per i sub-leasing che sono stati classificati come leasing operativo applicando lo IAS 17 ma che sono classificati come leasing finanziario applicando il presente Principio, contabilizzare il sub-leasing come un nuovo leasing finanziario concluso alla data dell'applicazione iniziale.

Operazioni di vendita e retrolocazione prima della data dell'applicazione iniziale

C16 L'entità non deve rideterminare le operazioni di vendita e di retrolocazione concluse prima della data dell'applicazione iniziale per stabilire se il trasferimento dell'attività sottostante soddisfi i requisiti dell'IFRS 15 per essere contabilizzato come vendita.

C17 Se l'operazione di vendita e retrolocazione è stata contabilizzata come una vendita e un leasing finanziario applicando lo IAS 17, il locatario venditore deve:

a) contabilizzare la retrolocazione nello stesso modo in cui contabilizza ogni altro leasing finanziario vigente alla data dell'applicazione iniziale; e
b) continuare ad ammortizzare i proventi delle vendite lungo la durata del leasing.

C18 Se l'operazione di vendita e retrolocazione è stata contabilizzata come una vendita e un leasing operativo applicando lo IAS 17, il locatario venditore deve:

a) contabilizzare la retrolocazione nello stesso modo in cui contabilizza ogni altro leasing operativo vigente alla data dell'applicazione iniziale; e
b) rettificare l'attività consistente nel diritto di utilizzo della retrolocazione per gli utili o le perdite differiti legati a condizioni fuori mercato rilevate nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria immediatamente prima della data dell'applicazione iniziale.

Importi precedentemente rilevati per aggregazioni aziendali

C19 Se precedentemente ha rilevato un'attività o una passività applicando l'IFRS 3 Aggregazioni aziendali relativamente alle condizioni favorevoli o sfavorevoli di un leasing operativo acquisito nel quadro di un'aggregazione aziendale, alla data dell'applicazione iniziale il locatario deve eliminare contabilmente tale attività o passività e rettificare il valore contabile dell'attività consistente nel diritto di utilizzo di un importo corrispondente.

Riferimenti all'IFRS 9

C20 Qualora l'entità applichi il presente Principio ma non applichi ancora l'IFRS 9 Strumenti finanziari, qualsiasi riferimento all'IFRS 9 nel presente Principio deve essere letto come riferito allo IAS 39 Strumenti finanziari: rilevazione e valutazione.

Concessioni sui canoni connesse alla COVID-19 accordate ai locatari

C20 A Il locatario deve applicare Concessioni sui canoni connesse alla COVID-19 (cfr. paragrafo C1 A) retroattivamente, rilevando l’effetto cumulativo della prima applicazione di tale modifica come rettifica del saldo di apertura degli utili portati a nuovo (o, se opportuno, altra componente del patrimonio netto) all’inizio dell’esercizio in cui applica per la prima volta la modifica.

C20B Nell’esercizio in cui applica per la prima volta Concessioni sui canoni connesse alla COVID-19, il locatario non è tenuto a presentare le informazioni di cui al paragrafo 28, lettera f), dello IAS 8.

C20BA Il locatario deve applicare Concessioni sui canoni connesse alla COVID-19 dopo il 30 giugno 2021(cfr. paragrafo C1C) retroattivamente, rilevando l’effetto cumulativo della prima applicazione di tale modifica come rettifica del saldo di apertura degli utili portati a nuovo (o, se opportuno, altra componente del patrimonio netto) all’inizio dell’esercizio in cui applica per la prima volta la modifica.

C20BB Nell’esercizio in cui applica per la prima volta Concessioni sui canoni connesse alla COVID-19 dopo il 30 giugno 2021, il locatario non è tenuto a presentare le informazioni di cui al paragrafo 28, lettera f), dello IAS 8.

C20BC Nell’applicare il paragrafo 2 del presente Principio, il locatario deve applicare l’espediente pratico di cui al paragrafo 46 A in maniera uniforme per contratti ammissibili con caratteristiche simili e in circostanze simili, indipendentemente dal fatto che il contratto sia diventato ammissibile per l’espediente pratico a seguito dell’applicazione, da parte del locatario, di Concessioni sui canoni connesse alla COVID-19 (cfr. paragrafo C1 A) o di Concessioni sui canoni connesse alla COVID-19 dopo il 30 giugno 2021(cfr. paragrafo C1C).

Riforma degli indici di riferimento per la determinazione dei tassi di interesse — fase 2

C20C L’entità deve applicare tali modifiche retroattivamente, secondo quanto previsto dallo IAS 8, ad eccezione di quanto specificato nel paragrafo C20D.

C20D L’entità non è tenuta a rideterminare esercizi precedenti per tener conto dell’applicazione delle presenti modifiche. L’entità può rideterminare esercizi precedenti se, e solo se, è possibile senza l’uso di elementi noti successivamente. Se non ridetermina esercizi precedenti, l’entità deve rilevare le differenze tra il valore contabile precedente e il valore contabile all’inizio dell’esercizio che include la data della prima applicazione delle presenti modifiche nel saldo di apertura degli utili portati a nuovo (o altra componente del patrimonio netto, come appropriato) dell’esercizio che include la data della prima applicazione delle presenti modifiche.

RITIRO DI ALTRI PRINCIPI

C21 Il presente Principio sostituisce i seguenti Principi e le seguenti Interpretazioni:

a) IAS 17 Leasing;
b) IFRIC 4 Determinare se un accordo contiene un leasing;
c) SIC-15 Leasing operativo — Incentivi; e
d) SIC-27 La valutazione della sostanza delle operazioni nella forma legale del leasing

Appendice D

Modifiche ad altri Principi

La presente Appendice descrive le modifiche apportate agli altri Principi a seguito della pubblicazione del presente Principio da parte dello IASB. L'entità deve applicare le modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1o gennaio 2019 o da data successiva. Se l'entità applica il presente Principio a partire da un esercizio precedente, anche le modifiche devono essere applicate a partire dall'esercizio precedente.

L'entità non può applicare l'IFRS 16 prima dell'applicazione dell'IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti (cfr. paragrafo C1).

Di conseguenza, per i Principi che erano in vigore al 1o gennaio 2016, le modifiche riportate nella presente Appendice sono presentate in base al testo degli stessi Principi in vigore al 1o gennaio 2016 come modificato dall'IFRS 15. Il testo di detti Principi nella presente Appendice non include le altre modifiche che non erano in vigore al 1o gennaio 2016.

Per i Principi che non erano in vigore al 1o gennaio 2016, le modifiche riportate nella presente Appendice sono presentate in base al testo inizialmente pubblicato come modificato dall'IFRS 15. Il testo di detti Principi nella presente Appendice non include le altre modifiche che non erano in vigore al 1o gennaio 2016.