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PRINCIPIO CONTABILE CONFORME ALL'ORIGINALE - RIVISTO E MODIFICATO ALL'ULTIMO REGOLAMENTO |
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IAS n.38 - IASB - Principio contabile internazionale 3 novembre 2008 (*) |
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(*) Pubblicato nella G.U.U.E. 29 novembre 2008, n. L 320. |
NOTA: L'elaborazione dei testi, anche se curata con scrupolosa attenzione, non può comportare specifiche responsabilità per involontari errori o inesattezze. |
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SOMMARIO |
RIF/PARAGRAFO |
TITOLO |
1 |
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2 - 7 |
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8 - 17 |
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18 - 67 |
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68 - 87 |
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88 - 96 |
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97 - 106 |
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107 - 110 |
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111 |
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112 - 117 |
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118 - 128 |
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129 - 132 |
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133 |
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| MODIFICHE / VARIAZIONI / AGGIORNAMENTI |
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Il paragrafo 3 è modificato. È aggiunto il paragrafo 130M.
FINALITÀ
1 La finalità del presente Principio è di definire il trattamento contabile delle attività immateriali non specificatamente trattate in altri Principi. Il presente Principio richiede che le entità rilevino un'attività immateriale se, e solo se, vengono soddisfatte specifiche condizioni. Il Principio precisa, inoltre, come determinare il valore contabile delle attività immateriali e richiede informazioni specifiche in merito alle attività immateriali.
AMBITO DI APPLICAZIONE
2 Il presente Principio deve essere applicato per la contabilizzazione di attività immateriali, eccetto che per:
a) le attività immateriali che rientrano nell'ambito di applicazione di un altro Principio;
b) le attività finanziarie, come definite dallo IAS 32 Strumenti finanziari: esposizione nel bilancio;
c) la rilevazione e la misurazione delle attività relative all'esplorazione e alla valutazione (cfr. IFRS 6 Esplorazione e valutazione di risorse minerarie); e
d) costi di sviluppo ed estrazione di minerali, petrolio, gas naturali e risorse simili non rinnovabili.
3 Se un altro Principio prescrive la contabilizzazione di una specifica tipologia di attività immateriale, l’entità applica quel Principio, invece che il presente Principio. Per esempio, il presente Principio non si applica a:
a) le attività immateriali possedute dall'entità per la vendita nel normale svolgimento dell'attività (cfr. IAS 2 Rimanenze).
b) le attività fiscali differite (cfr. IAS 12 Imposte sul reddito);
c) i leasing di attività immateriali contabilizzati conformemente all'IFRS 16 Leasing;
d) le attività derivanti da benefici per i dipendenti (cfr. IAS 19 Benefici per i dipendenti);
e) le attività finanziarie come definite dallo IAS 32. La misurazione e rilevazione di alcune attività finanziarie sono trattate dall'IFRS 10 Bilancio consolidato, dallo IAS 27 Bilancio separato e dallo IAS 28 Partecipazioni in società collegate e joint venture. [4]
f) l'avviamento acquisito in un'aggregazione aziendale (cfr. IFRS 3 Aggregazioni aziendali);
g) i contratti rientranti nell’ambito di applicazione dell’IFRS 17 Contratti assicurativi e le eventuali attività per i flussi finanziari connessi all’acquisizione dei contratti assicurativi secondo la definizione dell’IFRS 17;
h) le attività immateriali non correnti classificate come possedute per la vendita (o incluse in un gruppo in dismissione classificato come posseduto per la vendita) in conformità all'IFRS 5 Attività non correnti possedute per la vendita e attività operative cessate.
i) le attività derivanti da contratti con i clienti che sono rilevate conformemente all'IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti.
4 Alcune attività immateriali possono essere contenute in oggetti di consistenza fisica quali per esempio un compact disc (nel caso di un software per computer), una documentazione legale (nel caso di una licenza o di un brevetto) o una pellicola. Per determinare se un'attività che incorpora sia elementi immateriali che materiali debba essere trattata secondo le disposizioni dello IAS 16 Immobili, impianti e macchinari o come un'attività immateriale secondo le disposizioni del presente Principio, l'entità esprime un giudizio soggettivo nel valutare quale sia l'elemento più significativo. Per esempio, un software per il controllo computerizzato di una macchina utensile che non può operare senza quello specifico software è una parte integrante dell'hardware cui è collegato e, quindi, è trattato come un elemento di immobili, impianti e macchinari. Lo stesso si applica per il sistema operativo di un computer. Quando il software non è parte integrante dell'hardware cui è collegato, il software viene trattato come un'attività immateriale.
5 Il presente Principio si applica, fra l'altro, anche alle spese di pubblicità, formazione, avvio, attività di ricerca e sviluppo. Le attività di ricerca e sviluppo sono rivolte allo sviluppo di conoscenze. Conseguentemente, sebbene tali attività possano concretizzarsi in beni di consistenza fisica (per esempio, un prototipo), la componente fisica dell'attività risulta secondaria rispetto alla sua componente immateriale, ossia la conoscenza in esso contenuta.
6 Diritti detenuti dal locatario derivanti da accordi di licenze per oggetti quali filmati cinematografici, videocassette, opere teatrali, opere letterarie, brevetti e diritti d'autore rientrano nell'ambito di applicazione del presente Principio e sono esclusi dall'ambito di applicazione dell'IFRS 16.
7 Esclusioni dall'ambito di applicazione di un Principio possono verificarsi se le attività od operazioni sono così specifiche da dar luogo a problematiche contabili che potrebbero necessitare di un diverso trattamento. Tali problemi sorgono nella contabilizzazione delle spese di esplorazione, o sviluppo ed estrazione dei giacimenti di petrolio, gas e minerali per le industrie estrattive e nel caso di contratti assicurativi. Ne consegue che il presente Principio non si applica alle spese sostenute per tali attività e contratti. Tuttavia, si applica ad altre attività immateriali utilizzate (quali, per esempio, software per computer), e altre spese sostenute (quali, per esempio, costi di avvio), in industrie estrattive o dagli assicuratori.
DEFINIZIONI
8 I seguenti termini sono usati nel presente Principio con i significati indicati:
(a) [eliminato]; (b) [eliminato]; (c) [eliminato];
La data dell'accordo per un'aggregazione aziendale è la data in cui si raggiunge un accordo sostanziale tra i partecipanti e, nel caso di entità quotate, l'accordo viene comunicato al pubblico. In caso di offerta pubblica di acquisto ostile, la prima data in cui si raggiunge un accordo sostanziale tra le parti aggreganti è la data in cui un numero sufficiente di soci dell'acquisito ha accettato l'offerta dell'acquirente necessaria per ottenere il controllo sull'acquisito.
L'ammortamento è la ripartizione sistematica del valore ammortizzabile di un'attività immateriale durante la sua vita utile.
L'attività (*) è una risorsa:
a) controllata dall'entità in conseguenza di eventi passati; e
b) dalla quale sono attesi benefici economici futuri per l'entità.
Il valore contabile è l'ammontare al quale un'attività è rilevata nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria dopo aver dedotto l'ammortamento accumulato e le connesse perdite per riduzione di valore accumulate.
Il costo è l'ammontare di disponibilità liquide o mezzi equivalenti corrisposti o il fair value (valore equo) di altro corrispettivo dato per acquisire un'attività al momento dell'acquisto o della costruzione o, ove applicabile, l'importo attribuito a tale attività al momento della rilevazione iniziale secondo quanto previsto dalle disposizioni specifiche di altri IFRS, per esempio l'IFRS 2 Pagamenti basati su azioni.
Il valore ammortizzabile è il costo di un bene, o altro valore sostitutivo del costo, meno il suo valore residuo.
Lo sviluppo è l'applicazione dei risultati della ricerca o di altre conoscenze a un piano o a un progetto per la produzione di materiali, dispositivi, processi, sistemi o servizi, nuovi o sostanzialmente migliorati, prima dell'inizio della produzione commerciale o dell'utilizzazione.
Il valore specifico dell'entità è il valore attuale dei flussi finanziari che l'entità prevede di derivare dall'uso continuativo di un'attività e dalla sua dismissione alla fine della sua vita utile o che prevede di sostenere quando estingue una passività.
Il fair value è il prezzo che si percepirebbe per la vendita di un'attività ovvero che si pagherebbe per il trasferimento di una passività in una regolare operazione tra operatori di mercato alla data di valutazione. (Vedere IFRS 13 Valutazione del fair value.)
Una perdita per riduzione di valore è l'ammontare per il quale il valore contabile di un'attività eccede il valore recuperabile.
Un'attività immateriale è un'attività non monetaria identificabile priva di consistenza fisica.
Le attività monetarie sono il denaro posseduto e le attività che devono essere incassate in
ammontari di denaro prefissati o determinabili.
La ricerca è un'indagine originale e pianificata intrapresa con la prospettiva di conseguire nuove conoscenze e scoperte, scientifiche o tecniche.
Il valore residuo di un'attività immateriale è il valore stimato che un'entità riceve in quel momento dalla sua dismissione, al netto dei costi stimati di dismissione, se questa fosse già al tempo e nella condizione attesa alla fine della sua vita utile.
La vita utile è:
a) il periodo di tempo nel quale ci si attende che un'attività sia utilizzabile per un'entità; o
b) la quantità di prodotti o unità similari che l'entità si aspetta di ottenere dall'utilizzo dell'attività.
* La definizione di attività contenuta nel presente Principio non è stata rivista in seguito alla revisione della definizione di attività nel Quadro concettuale per la rendicontazione finanziaria pubblicato nel 2018.
Attività immateriali
9 Le entità frequentemente impiegano risorse o contraggono debiti per l'acquisizione, lo sviluppo, il mantenimento o il miglioramento di risorse immateriali quali, per esempio, le conoscenze scientifiche o tecniche, la progettazione e l'attuazione di nuovi processi o sistemi, le licenze, il patrimonio intellettuale, le conoscenze di mercato e i marchi (inclusi i nomi del prodotto e i titoli editoriali). Esempi comuni di elementi compresi in queste ampie voci sono i software per computer, i brevetti, i diritti d'autore, i filmati cinematografici, le anagrafiche clienti, i diritti ipotecari, le licenze di pesca, le quote di importazioni, le concessioni in franchising, le relazioni commerciali con clienti o fornitori, la fidelizzazione della clientela, le quote di mercato e i diritti di marketing.
10 Non tutti gli elementi elencati nel paragrafo 9 soddisfano la definizione di attività immateriale, ossia l'identificabilità, il controllo della risorsa in oggetto e l'esistenza di benefici economici futuri. Se uno degli elementi che rientrano nell'ambito del presente Principio non soddisfa la definizione data di attività immateriale, la spesa per acquisire o generare la stessa internamente è rilevata come un costo quando viene sostenuta. Tuttavia, se l'elemento è acquisito tramite un'aggregazione aziendale, esso costituisce parte integrante dell'avviamento rilevato alla data dell'acquisizione (cfr. paragrafo 68).
Identificabilità
11 La definizione di un'attività immateriale richiede che questa sia identificabile per poter essere distinta dall'avviamento. L'avviamento rilevato in una aggregazione aziendale è un'attività che rappresenta i benefici economici futuri derivanti da altre attività acquisite in una aggregazione aziendale che non sono identificate individualmente e rilevate separatamente. I benefici economici futuri possono risultare dalla sinergia tra attività identificabili acquisite o da attività che, singolarmente, non hanno le caratteristiche per poter essere rilevate in bilancio.
12 Un'attività è identificabile se:
a) è separabile, ossia può essere separata o scorporata dall'entità e venduta, trasferita, data in licenza, locata o scambiata, sia individualmente che insieme al relativo contratto, attività o passività identificabile indipendentemente dal fatto che l'entità intenda farlo o meno; o
b) deriva da diritti contrattuali o da altri diritti legali, indipendentemente dal fatto che tali diritti siano trasferibili o separabili dall'entità o da altri diritti e obbligazioni.
Controllo
13 L'entità ha il controllo di un'attività se ha il potere di usufruire dei benefici economici futuri derivanti dalla risorsa stessa e può limitare l'accesso da parte di terzi a tali benefici. La capacità dell'entità di controllare i benefici economici futuri derivanti da un'attività immateriale trae origine, in genere, da diritti legali che sono tutelabili in sede giudiziale. In assenza di diritti legali, è più difficile dimostrare che esiste controllo. Tuttavia, la tutela giuridica di un diritto non è una condizione necessaria per il controllo poiché l'entità può essere in grado di controllare i benefici economici futuri in qualche altra maniera.
14 La conoscenza del mercato e la conoscenza tecnica possono dar luogo a benefici economici futuri. L'entità controlla questi benefici se, per esempio, tali conoscenze sono protette da diritti legali quali diritti di autore, limitazioni ad accordi commerciali (se consentiti) o un obbligo legale da parte dei dipendenti di rispettare obblighi di riservatezza.
15 L'entità può disporre di personale dotato di particolari competenze e può essere in grado di identificare ulteriori miglioramenti delle competenze che conducono a benefici economici futuri attraverso programmi di formazione. L'entità può inoltre aspettarsi che il personale continuerà a mettere a disposizione della stessa le proprie competenze. Tuttavia, solitamente un'entità non ha un controllo sufficiente sugli attesi benefici economici futuri derivanti da un gruppo di dipendenti con particolari competenze e dalla formazione affinché questi elementi soddisfino la definizione di attività immateriale. Per una analoga ragione, non è verosimile che una specifica direzione aziendale o elevate abilità tecniche soddisfino la definizione di attività immateriale, a meno che questi siano soggetti a tutela giuridica in merito all'uso e all'ottenimento dei connessi benefici economici futuri attesi, e che soddisfino anche i restanti aspetti della definizione.
16 L'entità può avere un portafoglio clienti o una quota di mercato e prevedere che, grazie agli sforzi compiuti per sviluppare le relazioni con la clientela e la sua fedeltà commerciale, i clienti continueranno a intrattenere rapporti commerciali con l'entità medesima. Tuttavia, in assenza di diritti legali, o altri mezzi di controllo, a tutela delle relazioni con la clientela e della sua fedeltà commerciale, l'entità solitamente non ha un sufficiente controllo sui benefici economici attesi derivanti dalle relazioni e dalla fedeltà commerciale affinché tali elementi (per esempio portafoglio clienti, quote di mercato, relazioni commerciali e fedeltà della clientela) soddisfino la definizione di attività immateriale. In assenza di diritti legali a tutela dei rapporti con la clientela, le operazioni di scambio per le stesse o relazioni non contrattuali similari con la clientela (se non rientranti nell'ambito di un'aggregazione aziendale) forniscono evidenza che nonostante tutto l'entità è in grado di controllare i benefici economici futuri attesi derivanti dalle relazioni con la clientela. Poiché tali operazioni di scambio dimostrano anche che le relazioni con la clientela sono separabili, tali relazioni con la clientela soddisfano la definizione di attività immateriale.
Benefici economici futuri
17 I benefici economici futuri derivanti da un'attività immateriale possono includere i proventi originati dalla vendita di prodotti o servizi, i risparmi di costo o altri benefici derivanti dall'utilizzo dell'attività da parte dell'entità. Per esempio, l'uso della proprietà intellettuale in un processo produttivo può nel futuro ridurre i costi di produzione piuttosto che incrementarne i proventi.
RILEVAZIONE E VALUTAZIONE
18 La rilevazione di un elemento come attività immateriale richiede che l'entità dimostri che detto elemento soddisfi:
a) la definizione di attività immateriale (cfr. paragrafi da 8 a 17); e
b) i criteri di rilevazione (cfr. paragrafi da 21 a 23).
Questa disposizione si applica ai costi sostenuti inizialmente per acquistare o generare internamente un'attività immateriale e a quelli sostenuti successivamente per aggiungere, sostituire una parte ovvero effettuare la manutenzione.
19 I paragrafi da 25 a 32 trattano l'applicazione dei criteri di rilevazione alle attività immateriali acquisite separatamente, e i paragrafi da 33 a 43 trattano la loro applicazione alle attività immateriali acquisite in un'aggregazione aziendale. Il paragrafo 44 tratta la valutazione iniziale di attività immateriali acquisite per mezzo di un contributo pubblico, i paragrafi da 45 a 47 delle permute di attività immateriali, e i paragrafi da 48 a 50 il trattamento dell'avviamento generato internamente. I paragrafi da 51 a 67 trattano la rilevazione iniziale e la valutazione delle attività immateriali generate internamente.
20 La natura delle attività immateriali è tale che, in molti casi, non ci sono incrementi a una tale attività o sostituzioni di una sua parte. Di conseguenza, la maggior parte delle spese successive sono verosimilmente sostenute per il mantenimento dei benefici economici futuri attesi compresi in un'attività immateriale esistente piuttosto che per soddisfare la definizione di attività immateriale e i criteri di rilevazione nel presente Principio. Inoltre, è spesso difficile attribuire costi successivi direttamente a una specifica attività immateriale piuttosto che all'attività aziendale nel suo complesso. Ne consegue che solo raramente una spesa successiva - sostenuta dopo l'iniziale rilevazione di un'attività immateriale acquisita o dopo il completamento di un'attività immateriale generata internamente - sarà rilevata nel valore contabile di un'attività. Coerentemente con le disposizioni del paragrafo 63, le spese successive per marchi, testate giornalistiche, diritti di utilizzazione di titoli editoriali, anagrafiche clienti e altri elementi simili nella sostanza (sia acquistati o generati internamente) sono sempre imputate al conto economico dell'esercizio in cui sono sostenute. Ciò perché tale spesa non può essere distinta dalle spese per sviluppare l'attività aziendale nel suo complesso.
21 Un'attività immateriale deve essere rilevata come tale se, e solo se:
a) è probabile che i benefici economici futuri attesi che sono attribuibili all'attività affluiranno all'entità; e
b) il costo dell'attività può essere determinato attendibilmente.
22 L'entità deve valutare la probabilità che si verifichino benefici economici futuri usando presupposti ragionevoli e sostenibili che rappresentano la migliore stima della direzione aziendale dell'insieme di condizioni economiche che esisteranno nel corso della vita utile dell'attività.
23 L'entità si comporta con discernimento nel valutare il grado di probabilità connesso al flusso di benefici economici attribuibili all'utilizzo dell'attività sulla base delle fonti d'informazione disponibili al tempo della rilevazione iniziale, dando un maggior peso alle fonti d'informazione esterne.
24 Un'attività immateriale deve essere misurata inizialmente al costo.
Attività acquisite separatamente
25 Normalmente, il prezzo che un'entità paga per acquisire separatamente un'attività immateriale riflette le aspettative circa la probabilità che i futuri benefici economici attesi incorporati nell'attività affluiranno all'entità. In altri termini, l'entità prevede un afflusso di benefici economici, anche se vi è incertezza circa il momento di sopravvenienza o l'ammontare di tale afflusso. Conseguentemente, il criterio di rilevazione basato sulla probabilità di cui al paragrafo 21(a) si considera sempre soddisfatto per le attività immateriali acquisite separatamente.
26 Inoltre, il costo di un'attività immateriale acquisita separatamente può di solito essere determinato attendibilmente. Ciò è particolarmente vero nel caso in cui il corrispettivo dell'acquisto sia costituito da disponibilità liquide o altre attività monetarie.
27 Il costo di un'attività immateriale acquisita separatamente include:
a) il suo prezzo di acquisto, inclusi dazi all'importazione e tasse di acquisto non recuperabili, dopo avere dedotto sconti commerciali e abbuoni; e
b) eventuali costi direttamente attribuibili per portare l'attività al suo uso prestabilito.
28 Esempi di costi direttamente imputabili sono:
a) i costi dei benefici per i dipendenti (come definiti nello IAS 19) sostenuti direttamente per portare l'attività alle relative condizioni di funzionamento;
b) gli onorari professionali sostenuti direttamente per portare l'attività alle relative condizioni di funzionamento; e
c) i costi per verificare se l'attività sta funzionando correttamente.
29 Esempi di costi che non sono parte del costo di un'attività immateriale sono:
a) i costi per l'introduzione di un nuovo prodotto o servizio (inclusi i costi pubblicitari e attività promozionali);
b) costi di gestione di un'attività in una nuova sede o con una nuova classe di clientela (inclusi i costi di addestramento del personale); e
c) spese generali e amministrative.
30 La rilevazione dei costi nel valore contabile di un'attività immateriale cessa quando l'attività è nella condizione necessaria perché sia in grado di operare nel modo inteso dalla direzione aziendale. Conseguentemente, i costi sostenuti nell'utilizzare o reimpiegare un'attività immateriale non sono inclusi nel valore contabile di tale attività. Per esempio, i seguenti costi non sono inclusi nel valore contabile dell'attività immateriale:
a) i costi sostenuti mentre l'attività in grado di funzionare nel modo inteso dalla direzione aziendale deve ancora essere utilizzata; e
b) le perdite operative iniziali, quali quelle sostenute mentre si consolida la richiesta dei prodotti dell'attività.
31 Alcune operazioni si svolgono in connessione con lo sviluppo di un'attività immateriale, ma non sono necessarie per portare l'attività nella condizione necessaria perché sia in grado di funzionare nel modo inteso dalla direzione aziendale. Tali operazioni accessorie possono verificarsi prima o durante le attività di sviluppo. Poiché le operazioni accessorie non sono necessarie per portare un'attività nella condizione necessaria per operare nel modo inteso dalla direzione aziendale, i proventi e gli oneri connessi a tali operazioni sono rilevati immediatamente nel conto economico ed inclusi nelle rispettive voci.
32 Se il pagamento di un’attività immateriale viene differito oltre i normali termini di credito, il suo costo è il prezzo equivalente per contanti. La differenza tra questo importo e il pagamento complessivo è contabilizzata come onere finanziario lungo la durata del credito a meno che non sia capitalizzata secondo quanto previsto dallo IAS 23 Oneri finanziari.
Acquisizione come parte di un'aggregazione aziendale
33 In conformità all'IFRS 3 Aggregazioni aziendali, se un'attività immateriale è acquisita in un'aggregazione aziendale, il suo costo è il fair value alla data di acquisizione. Il fair value di un'attività immateriale riflette le aspettative degli operatori di mercato alla data di acquisizione circa la probabilità che i benefici economici futuri inerenti all'attività affluiranno all'entità. In altri termini, l'entità prevede un afflusso di benefici economici, anche se vi è incertezza circa il momento di sopravvenienza o l'ammontare di tale afflusso. Ne consegue che il criterio di rilevazione basato sulla probabilità di cui al paragrafo 21(a) si considera sempre soddisfatto per le attività immateriali acquisite in aggregazioni aziendali. Se un'attività acquisita in un'aggregazione aziendale è separabile o deriva da diritti contrattuali o da altri diritti legali, esistono sufficienti informazioni per valutare in modo attendibile il fair value (valore equo) dell'attività stessa. Ne consegue che il criterio di valutazione attendibile di cui al paragrafo 21(b) si considera sempre soddisfatto per le attività immateriali acquisite in aggregazioni aziendali.
34 In conformità al presente Principio e all'IFRS 3 (rivisto nella sostanza dall'International Accounting Standards Board nel 2008), un acquirente rileva alla data di acquisizione, separatamente dall'avviamento, un'attività immateriale dell'acquisita, indipendentemente dal fatto che l'attività sia stata rilevata dall'acquisita prima della aggregazione aziendale. Vale a dire che l'acquirente rileva come attività, separatamente dall'avviamento, un progetto in corso di ricerca e sviluppo dell'acquisita se il progetto rientra nella definizione di un'attività immateriale. Il progetto di ricerca e sviluppo in corso della società acquisita soddisfa la definizione di attività immateriale quando:
a) soddisfa la definizione di attività; e
b) è identificabile, ossia separabile o deriva da diritti contrattuali o legali.
Attività immateriali acquisite in un'aggregazione aziendale
35 Se un'attività immateriale acquisita in un'aggregazione aziendale è separabile o deriva da diritti contrattuali o da altri diritti legali, esistono sufficienti informazioni per valutare in modo attendibile il fair value (valore equo) dell'attività. Se, per le stime utilizzate per determinare il fair value (valore equo) di un'attività immateriale vi è un intervallo di risultati possibili con diverse probabilità, tale fattore di incertezza concorre alla valutazione del fair value (valore equo) dell'attività.
36 Un'attività immateriale acquisita in un'aggregazione aziendale potrebbe essere separabile, ma soltanto insieme ad un'attività o passività identificabile contrattuale collegata. In tali casi, l'acquirente rileva l'attività immateriale separatamente dall'avviamento ma insieme all'elemento collegato.
37 L'acquirente può rilevare un gruppo di attività immateriali complementari come un'unica attività a condizione che le singole attività del gruppo abbiano vite utili similari. Per esempio, i termini «marca» o «nome della marca» sono spesso utilizzati come sinonimi per i marchi di fabbrica e altri marchi. Tuttavia, i primi sono termini di marketing generici tipicamente utilizzati con riferimento a un gruppo di attività complementari quali un marchio di fabbrica (o un marchio di servizi) e il suo relativo nome commerciale, formule, ricette e competenza tecnica.
38 Le uniche circostanze in cui potrebbe non essere possibile valutare attendibilmente il fair value (valore equo) di un'attività immateriale acquisita in un'aggregazione aziendale sono quelle in cui l'attività immateriale deriva da diritti legali o altri diritti contrattuali e, alternativamente:
a) non è separabile; o
b) è separabile, ma non vi è esperienza o evidenza di operazioni di scambio per le stesse attività o attività simili, e stimare il fair value (valore equo) dipenderebbe da variabili non misurabili.
39 I prezzi quotati in un mercato attivo forniscono la stima più attendibile del fair value (valore equo) di un'attività immateriale (cfr. anche paragrafo 78). Il prezzo di mercato corretto è solitamente il prezzo dell'offerta attuale. Se i prezzi di offerta attuale non sono disponibili, il prezzo della più recente operazione similare può fornire una base da cui partire per stimare il valore attuale, purché non vi sia stato alcun rilevante cambiamento nelle circostanze economiche tra la data dell'operazione e la data alla quale è stimato il fair value (valore equo) dell'attività.
40 Se non esiste alcun mercato attivo per un'attività immateriale, il suo fair value (valore equo) è l'importo che l'entità avrebbe pagato per l'attività alla data dell'acquisizione in una libera transazione tra parti consapevoli e disponibili, sulla base delle migliori informazioni disponibili. Nel determinare tale importo, l'entità tiene conto del risultato di operazioni recenti per attività similari. Per esempio, un'entità può applicare dei multipli, che riflettono le attuali operazioni di mercato, ai fattori che determinano la redditività dell'attività (come i ricavi, l'utile operativo o gli utili prima di interessi, imposte, ammortamenti e svalutazioni).
41 Le entità coinvolte nell'acquisto e nella vendita di attività immateriali possono avere sviluppato tecniche per stimare i loro fair value (valori equi) in via indiretta. Queste tecniche possono essere usate per la misurazione iniziale di un'attività immateriale acquisita in un'aggregazione aziendale se la loro finalità è quella di stimare il fair value (valore equo) e se riflettono le operazioni e le prassi correntemente utilizzate nel settore industriale cui appartiene l'attività. Tali tecniche comprendono, per esempio:
a) l'attualizzazione dei futuri flussi finanziari netti stimati dell'attività; o
b) la stima dei costi non sostenuti dall'entità a seguito del possesso dell'attività immateriale, e per il fatto di non aver bisogno:
i) di prenderla in licenza da terzi in una libera transazione (come nell'approccio «ritorno dalle royalty», utilizzando i flussi finanziari netti attualizzati); o
ii) di ricrearla o sostituirla (come nell'approccio al costo).
Spese successive relative ad un progetto di ricerca e sviluppo in corso acquisito
42 Le spese di ricerca o sviluppo che sono:
a) connesse a un progetto di ricerca o di sviluppo in corso acquisito separatamente o in un'aggregazione aziendale rilevato come un'attività immateriale; e
b) sostenute dopo l'acquisizione di tale progetto devono essere contabilizzate secondo quanto previsto dai paragrafi da 54 a 62.
43 L'applicazione delle disposizioni dei paragrafi da 54 a 62 comporta che le spese successive relative a un progetto di ricerca o sviluppo in corso acquisito separatamente o in un'aggregazione aziendale, e rilevato come un'attività immateriale, sono:
a) rilevate a conto economico quando sostenute, se trattasi di spese di ricerca;
b) rilevate a conto economico quando sostenute, se trattasi di spese di sviluppo che non soddisfano le condizioni previste dal paragrafo 57 per la rilevazione come attività immateriale; e
c) rilevate a incremento del valore contabile del progetto di ricerca o sviluppo in corso se sono spese di sviluppo che soddisfano le condizioni previste dal paragrafo 57 per la rilevazione.
Acquisizioni attraverso contributi pubblici
44 In alcune circostanze, un'attività immateriale può essere acquisita senza dover sostenere oneri, o per corrispettivo nominale, tramite un contributo pubblico. Ciò può verificarsi nel caso in cui un governo trasferisca o assegni all'entità attività immateriali quali diritti aeroportuali, licenze per l'attivazione di stazioni radio o televisive, licenze di importazione, quote o diritti per accedere ad altre risorse limitate. Secondo quanto previsto dallo IAS 20) Contabilizzazione dei contributi pubblici e informativa sull'assistenza pubblica, l'entità può scegliere di rilevare inizialmente sia l'attività immateriale, sia il contributo al fair value (valore equo). Se l'entità opta per non rilevare inizialmente l'attività al fair value (valore equo), essa rileva inizialmente l'attività al valore nominale (secondo l'altro trattamento permesso dallo IAS 20) maggiorato di qualsiasi spesa direttamente attribuibile per predisporre l'attività al suo utilizzo previsto.
Permute di attività
45 Una o più attività immateriali possono essere acquisite in cambio di una o più attività non monetarie o di una combinazione di attività monetarie e non monetarie. La seguente considerazione fa riferimento semplicemente a uno scambio di un'attività non monetaria con un'altra, ma si applica anche a tutti gli scambi descritti nella frase precedente. Il costo di tale attività immateriale è valutato al fair value (valore equo) a meno che a) l'operazione di scambio manchi di sostanza commerciale, o b) né il fair value (valore equo) dell'attività ricevuta né quello dell'attività ceduta sia misurabile attendibilmente. L'attività acquistata è valutata in questo modo anche se l'entità non può stornare immediatamente l'attività ceduta. Se l'attività acquistata non è valutata al fair value (valore equo), il suo costo è commisurato al valore contabile dell'attività ceduta.
46 L'entità determina se un'operazione di scambio ha sostanza commerciale considerando la misura in cui si suppone che i suoi flussi finanziari futuri cambino a seguito dell'operazione. Un'operazione di scambio ha sostanza commerciale se:
a) la configurazione (ossia rischio, tempistica e importi) dei flussi finanziari dell'attività ricevuta differisce dalla configurazione dei flussi finanziari dell'attività trasferita; o
b) il valore specifico dell'entità relativo alla porzione delle attività dell'entità interessata dall'operazione si modifica a seguito dello scambio; e
c) la differenza di cui in a) o b) è significativa rispetto al fair value (valore equo) delle attività scambiate.
Al fine di determinare se un'operazione di scambio ha sostanza commerciale, il valore per l'entità della parte delle sue operazioni interessata dalla transazione, deve riflettere i flussi finanziari al netto degli effetti fiscali. Il risultato di queste analisi può essere evidente anche senza che l'entità debba svolgere calcoli dettagliati.
47 Il paragrafo 21(b) specifica che una condizione per rilevare un'attività immateriale è che il costo dell'attività possa essere valutato attendibilmente. Il fair value di un'attività immateriale è valutabile attendibilmente se (a) non è significativa la variabilità nella gamma di valori ragionevoli del fair value determinati per tale attività, ovvero se (b) le probabilità delle varie stime rientranti nella gamma possono essere ragionevolmente valutate e utilizzate nella valutazione del fair value. Se un'entità è in grado di valutare attendibilmente il fair value dell'attività ricevuta o dell'attività ceduta, allora il fair value dell'attività ceduta è utilizzato per misurare il costo, a meno che il fair value dell'attività ricevuta sia più chiaramente evidente.
Avviamento generato internamente
48 L'avviamento generato internamente non deve essere rilevato come un'attività.
49 In alcune circostanze, viene sostenuta una spesa con il proposito di generare benefici economici futuri, ma ciò non si concretizza nella creazione di un'attività immateriale che soddisfi i criteri di rilevazione previsti nel presente Principio. Tale spesa è spesso descritta come un contributo all'avviamento creato internamente. L'avviamento generato internamente non è rilevato come un'attività perché non è una risorsa identificabile (ossia non è separabile, né può derivare da diritti contrattuali o altri diritti legali) controllata dall'entità che può essere attendibilmente misurata al costo.
50 Le differenze tra il fair value dell'entità e il valore contabile delle sue attività nette identificabili possono essere originate in un qualsiasi momento da una serie di fattori che condizionano il valore dell'entità. Tuttavia, tali differenze non rappresentano il costo di attività immateriali controllate dall'entità.
Attività immateriali generate internamente
51 Talvolta, è difficile valutare se un'attività immateriale generata internamente abbia le caratteristiche richieste per essere rilevata a causa di problemi:
a) nell'identificare se e quando vi sia un'attività identificabile che genererà benefici economici futuri attesi; e
b) nel determinare il costo dell'attività in modo attendibile. In alcune circostanze, il costo per generare internamente un'attività immateriale non può essere distinto dal costo per mantenere o migliorare l'avviamento generato internamente dall'entità o dal costo delle operazioni di gestione ricorrenti.
Di conseguenza, oltre a conformarsi alle disposizioni generali previste per la rilevazione e per la valutazione iniziale di un'attività immateriale, l'entità applica le disposizioni e le istruzioni contenute nei paragrafi da 52 a 67 a tutte le attività immateriali generate internamente.
52 Per valutare se un'attività immateriale generata internamente soddisfa le condizioni necessarie per essere rilevata in bilancio, l'entità classifica il processo di formazione dell'attività in:
a) una fase di ricerca; e
b) una fase di sviluppo.
Sebbene i termini «ricerca» e «sviluppo» abbiano già una definizione, i termini «fase di ricerca» e «fase di sviluppo» acquisiscono un significato più ampio nel contesto del presente Principio.
53 Se un'entità non è in grado di distinguere la fase di ricerca dalla fase di sviluppo di un progetto interno di formazione di un'attività immateriale, l'entità tratta contabilmente il costo derivante da tale progetto come se fosse sostenuto esclusivamente nella fase di ricerca.
Fase di ricerca
54 Nessuna attività immateriale derivante dalla ricerca (o dalla fase di ricerca di un progetto interno) deve essere rilevata. Le spese di ricerca (o della fase di ricerca di un progetto interno) devono essere rilevate come costo nel momento in cui sono sostenute.
55 Nella fase di ricerca di un progetto interno, un'entità non può dimostrare che esista un'attività immateriale che genererà probabili benefici economici futuri. Perciò, questa spesa è rilevata come costo quando viene sostenuta.
56 Esempi di attività di ricerca sono:
a) le attività finalizzate all'ottenimento di nuove conoscenze;
b) l'indagine, la valutazione e la selezione finale delle applicazioni dei risultati della ricerca o di altre conoscenze;
c) la ricerca di alternative per materiali, progetti, prodotti, processi, sistemi o servizi; e
d) l'ideazione, la progettazione, la valutazione e la selezione finale di alternative possibili per materiali, progetti, prodotti, processi, sistemi o servizi nuovi o migliorati.
Fase di sviluppo
57 Un'attività immateriale derivante dallo sviluppo (o dalla fase di sviluppo di un progetto interno) deve essere rilevata se, e solo se, l'entità può dimostrare quanto segue:
a) la fattibilità tecnica di completare l'attività immateriale in modo da essere disponibile per l'uso o per la vendita;
b) la sua intenzione a completare l'attività immateriale per usarla o venderla;
c) la sua capacità di usare o vendere l'attività immateriale;
d) in quale modo l'attività immateriale genererà probabili benefici economici futuri. Peraltro, l'entità può dimostrare l'esistenza di un mercato per il prodotto dell'attività immateriale o per l'attività immateriale stessa o, se è da usarsi per fini interni, l'utilità di tale attività immateriale;
e) la disponibilità di risorse tecniche, finanziarie e di altro tipo adeguate per completare lo sviluppo e per l'utilizzo o la vendita dell'attività immateriale;
f) la sua capacità di valutare attendibilmente il costo attribuibile all'attività immateriale durante il suo sviluppo.
58 Nella fase di sviluppo di un progetto interno, l'entità può, in alcuni casi, identificare un'attività immateriale e dimostrare che l'attività genererà probabili futuri benefici economici. Ciò perché la fase di sviluppo di un progetto è più avanzata della fase di ricerca.
59 Esempi di attività di sviluppo sono:
a) la progettazione, la costruzione e la verifica di prototipi o modelli che precedono la produzione o l'utilizzo degli stessi;
b) la progettazione di mezzi, prove, stampi e matrici concernenti la nuova tecnologia;
c) la progettazione, la costruzione e l'attivazione di un impianto pilota che non è di dimensioni economicamente idonee per la produzione commerciale; e
d) la progettazione, la costruzione e la prova di alternative scelte per materiali, progetti, prodotti, processi, sistemi o servizi nuovi o migliorati.
60 Per dimostrare come un'attività immateriale genererà probabili benefici economici futuri, l'entità valuta i benefici economici futuri che devono essere ricavati dall'attività utilizzando i principi dello IAS 36 Riduzione di valore delle attività. Se l'attività genererà benefici economici solo in combinazione con altre attività, l'entità applica il concetto di unità generatrici di flussi finanziari dello IAS 36.
61 La disponibilità di risorse per completare, utilizzare e ottenere benefici da un'attività immateriale può essere dimostrata, per esempio, da un piano aziendale che illustra le necessarie risorse tecniche, finanziarie e di altro tipo e la capacità dell'entità di procurarsi tali risorse. In alcune circostanze, l'entità dimostra la disponibilità di finanziamenti esterni ottenendo conferma da un finanziatore della sua volontà di finanziare il progetto.
62 I sistemi di contabilità analitica dell'entità possono misurare in modo attendibile il costo da sostenere per generare internamente un'attività immateriale, come per esempio, i costi del personale e altre spese sostenute per garantirsi diritti d'autore o licenze o per sviluppare software.
63 Marchi, testate giornalistiche, diritti di editoria, anagrafiche clienti ed elementi simili nella sostanza, se generati internamente non devono essere rilevati come attività immateriali.
64 Le spese sostenute per generare internamente marchi, testate giornalistiche, diritti di editoria, anagrafiche clienti e altri elementi simili nella sostanza non possono essere distinte dal costo sostenuto per sviluppare l'attività aziendale nel suo complesso. Perciò, tali elementi non vengono rilevati in bilancio come attività immateriali.
Costo di un'attività immateriale generata internamente
65 Ai fini del paragrafo 24 il costo di un'attività immateriale generata internamente è rappresentato dalla somma delle spese sostenute dalla data in cui per la prima volta l'attività immateriale soddisfa i criteri previsti per la rilevazione contabile contenuti nei paragrafi 21, 22 e 57. Il paragrafo 71 vieta la successiva capitalizzazione di costi precedentemente rilevati come spese.
66 Il costo di un'attività immateriale generata internamente comprende tutti i costi direttamente attribuibili necessari per creare, produrre e preparare l'attività affinché questa sia in grado di operare nel modo inteso dalla direzione aziendale. Esempi di costi direttamente imputabili sono:
a) costi per materiali e servizi utilizzati o consumati nel generare l'attività immateriale;
b) costi dei benefici per i dipendenti (come definito nello IAS 19) derivanti dalla generazione delle attività immateriali;
c) imposte di registro per la tutela di un diritto legale; e
d) ‘ammortamento dei brevetti e delle licenze che sono utilizzati per generare l'attività immateriale. Lo IAS 23 specifica i criteri per poter rilevare gli interessi come un elemento di costo di un'attività immateriale generata internamente.
67 I seguenti non sono componenti del costo di un'attività immateriale generata internamente:
a) spese di vendita, amministrazione e altre spese generali, a meno che tali spese possano essere direttamente attribuite alla fase di preparazione dell'attività per l'uso;
b) inefficienze identificate e perdite operative iniziali sostenute prima che l'attività raggiunga il rendimento programmato; e
c) spese sostenute per addestrare il personale a gestire l'attività.
Esempio illustrativo del paragrafo 65
Un'entità sta sviluppando un nuovo processo produttivo. Nel corso del 20X5, le spese sostenute sono state CU1.000 (a) di cui CU900 sostenute prima del 1° dicembre 20X5 e CU100 tra il 1° ed il 31 dicembre 20X5. L'entità è in grado di dimostrare che, al 1° dicembre 20X5, il processo produttivo soddisfaceva le condizioni per essere rilevato come un'attività immateriale. Il valore recuperabile del know-how contenuto nel processo (inclusi i futuri flussi finanziari in uscita per completare il processo prima di essere disponibile per l'uso) è stimato pari a CU500.
Alla fine del 20X5, il processo produttivo è rilevato come attività immateriale a un costo di CU100 (spesa sostenuta dalla data in cui le condizioni per la rilevazione sono state per la prima volta soddisfatte, ossia al 1° dicembre 20X5). La spesa di CU900 sostenuta prima del 1° dicembre 20X5 è rilevata come un costo in considerazione del fatto che le condizioni poste per la rilevazione non erano soddisfatte prima del 1° dicembre 20X5. Questa spesa non forma parte del costo del processo produttivo rilevato nello stato patrimoniale.
Nel corso del 20X6, la spesa sostenuta è pari a CU2.000. Alla fine del 20X6, il valore recuperabile del know-how contenuto nel processo (inclusi i futuri flussi finanziari in uscita per completare il processo prima che sia disponibile per l'uso) è stimato in CU1 900.
Alla fine del 20X6, il costo del processo di produzione è CU2100 (CU100 spesa rilevata alla fine del 20X5 più CU2.000 spesa rilevata nel 20X6). L'entità rileva una perdita per riduzione di valore di CU200, equivalente alla rettifica necessaria per adeguare il valore contabile del processo prima della perdita per riduzione di valore (CU2100) al valore recuperabile (CU1 900). Tale perdita per riduzione di valore sarà eliminata in un esercizio successivo se sono soddisfatte le disposizioni previste per lo storno di una perdita per riduzione di valore contenute nello IAS 36.
(a) Nel presente Principio, gli importi monetari sono denominati in «currency units» (unità di moneta) (CU).
RILEVAZIONE DI UN COSTO
68 Le spese sostenute per un elemento immateriale devono essere rilevate come costo nell'esercizio in cui sono state sostenute a meno che:
a) siano parte del costo di un'attività immateriale che soddisfa le condizioni previste per la rilevazione in bilancio (vedere paragrafi 18-67); o
b) l'elemento sia acquisito in un'aggregazione aziendale e non possa essere rilevato come attività immateriale. In tal caso, esso costituisce parte del valore rilevato come avviamento alla data di acquisizione (vedereIFRS 3).
69 In alcune circostanze, la spesa viene sostenuta per procurare futuri benefici economici all'entità, ma non può essere rilevata come un'attività immateriale o altra attività acquistata o creata. In caso di fornitura di beni, l'entità rileva tale spesa come costo quando ha il diritto di accedere a tali beni. In caso di fornitura di servizi, l'entità rileva la spesa come costo quando riceve i servizi. Per esempio, ad eccezione di quando essa costituisce parte del costo di un'aggregazione aziendale, la spesa per la ricerca viene rilevata come costo quando viene sostenuta (vedere paragrafo 54). Altri esempi di spese che vengono rilevate come costo nel momento in cui sono sostenute sono:
a) spese di impianto di attività (ossia costi di avvio), a meno che tali spese siano incluse nel costo di un elemento di immobili, impianti e macchinari secondo quanto previsto dalle disposizioni dello IAS 16. Le spese di impianto possono essere composte da spese di costituzione di un'entità legale,
spese per aprire un nuovo impianto o attività (costi precedenti all'apertura) o spese per intraprendere nuove attività o lanciare nuovi prodotti o processi (costi pre-operativi);
b) spese per la formazione del personale;
c) spese pubblicitarie e attività promozionali (compresi i cataloghi per vendite per corrispondenza).
d) spese di ricollocazione o riorganizzazione parziale o integrale dell'entità.
69A Un'entità ha il diritto di accedere ai beni quando ne è proprietaria. Analogamente, ha il diritto di accedere ai beni quando sono stati costruiti da un fornitore conformemente ai termini di un contratto di fornitura e l'entità potrebbe esigerne la consegna in cambio di un pagamento. I servizi sono ricevuti quando sono eseguiti da un fornitore conformemente ad un contratto di prestazione all'entità e non quando l'entità li utilizza per fornire un altro servizio, ad esempio, per fornire una pubblicità ai clienti.
70 Il paragrafo 68 non impedisce ad un'entità di rilevare un pagamento anticipato tra le poste dell'attivo nel caso in cui il pagamento per i beni sia avvenuto prima che l'entità abbia ottenuto il diritto di accedere a tali beni. Analogamente, il paragrafo 68 non impedisce ad un'entità di rilevare un pagamento anticipato tra le poste dell'attivo nel caso in cui il pagamento per i servizi sia avvenuto prima che l'entità abbia ricevuto tali servizi.
Costi pregressi non rilevabili come attività
71 Le spese sostenute per un elemento immateriale inizialmente rilevate come costi di periodo non devono essere ad una data successiva rilevate come parte del costo di un'attività immateriale.
VALUTAZIONE SUCCESSIVA ALLA RILEVAZIONE
72 L'entità deve scegliere il suo principio contabile tra il modello del costo del paragrafo 74 e il modello della rideterminazione del valore del paragrafo 75. Se un'attività immateriale è contabilizzata con il modello della rideterminazione del valore, tutte le altre attività nella sua classe devono inoltre essere contabilizzate utilizzando lo stesso modello, salvo l'assenza di un mercato attivo per tali attività.
73 Una classe di attività immateriali è un assieme di attività di natura e utilizzo similare per l'attività dell'entità. La valutazione degli elementi contenuti nella classe di attività immateriali è rideterminata simultaneamente per evitare valutazioni selettive di attività ed evitare che gli importi rilevati in bilancio siano composti da una combinazione di costi e valori riferiti a date differenti.
Modello del costo
74 Dopo la rilevazione iniziale, un'attività immateriale deve essere iscritta in bilancio al costo al netto degli ammortamenti accumulati e di qualsiasi perdita per riduzione di valore accumulata.
Modello della rideterminazione del valore
75 Dopo la rilevazione iniziale, un'attività immateriale deve essere iscritta in bilancio all'importo rideterminato, cioè al fair value (valore equo) alla data di rideterminazione del valore al netto di qualsiasi successivo ammortamento accumulato e di qualsiasi successiva perdita per riduzione di valore accumulata. Per l'applicazione delle rideterminazioni del valore in conformità alle disposizioni del presente Principio, il fair value deve essere misurato facendo riferimento a un mercato attivo. Le rideterminazioni devono essere effettuate con una regolarità tale da far sì che alla data di riferimento del bilancio il valore contabile dell'attività non si discosti significativamente dal suo fair value (valore equo).
76 Il modello della rideterminazione del valore non permette:
a) la rivalutazione delle attività immateriali che non sono state precedentemente rilevate come attività; o
b) la rilevazione iniziale delle attività immateriali a importi diversi dal costo.
77 Si applica il modello della rideterminazione del valore dopo che un'attività è stata inizialmente rilevata al costo. Tuttavia, se solo parte del costo di un'attività immateriale è rilevata come attività poiché questa solo soddisfaceva i criteri previsti per la rilevazione fino a un certo momento del processo (cfr. paragrafo 65), il modello di rideterminazione del valore può essere applicato all'intera attività. Inoltre, il modello della rideterminazione del valore può essere applicato a un'attività immateriale ottenuta per mezzo di un contributo pubblico e rilevata a un valore nominale (cfr. paragrafo 44).
78 Benché possa accadere, è insolito che vi sia un mercato attivo per un'attività immateriale. Per esempio, in alcune giurisdizioni, possono esistere mercati attivi per il libero trasferimento di licenze per taxi, licenze di pesca o quote di produzione. Tuttavia, non possono esistere mercati attivi per marchi, testate giornalistiche, diritti editoriali di musica e film, brevetti o marchi di fabbrica, perché ognuna di queste attività è unica nel suo genere. Inoltre, sebbene le attività immateriali siano acquistate e vendute, i contratti sono negoziati tra compratori e venditori individuali, e le transazioni sono relativamente infrequenti. Per le citate motivazioni, il prezzo pagato per un'attività potrebbe non fornire prova sufficiente del fair value (valore equo) di un'altra attività. Inoltre, i prezzi sono spesso non disponibili al pubblico.
79 La frequenza delle rivalutazioni dipende dalla volatilità dei fair value (valore equo) delle attività immateriali oggetto di rivalutazione. Se i fair value (valore equo) di un'attività differiscono in maniera rilevante dal valore contabile, si rende necessaria una ulteriore rivalutazione. Alcune attività immateriali possono subire movimentazioni significative e volatili nel fair value (valore equo) e perciò necessitano di rideterminazioni annuali. Rivalutazioni così frequenti non sono, invece, necessarie per le attività immateriali con variazioni di fair value (valore equo) non significative.
80 Quando si rivaluta un'attività immateriale, il valore contabile di tale attività è ricondotto all'importo rivalutato. Alla data di rivalutazione, l'attività è trattata in uno dei seguenti modi:
a) il valore contabile lordo è rettificato in modo che sia coerente con la rivalutazione del valore contabile dell'attività. Per esempio, il valore contabile lordo può essere rideterminato facendo riferimento a dati di mercato osservabili oppure può essere rideterminato in proporzione alla variazione del valore contabile. L'ammortamento accumulato alla data di rivalutazione è rettificato per eguagliare la differenza tra il valore contabile lordo e il valore contabile dell'attività dopo aver considerato le perdite per riduzione di valore accumulate; o
b) l'ammortamento accumulato è eliminato a fronte del valore contabile lordo dell'attività. L'ammontare della rettifica per l'ammortamento accumulato rientra nell'incremento o nel decremento del valore contabile che è contabilizzato secondo quanto previsto dai paragrafi 85 e 86.
81 Se un'attività immateriale, compresa in una classe di attività immateriali il cui valore è rideterminato, non può essere rideterminata perché manca un mercato attivo per la stessa, essa deve essere iscritta in bilancio al costo al netto degli ammortamenti e delle perdite per riduzione di valore accumulati.
82 Se il fair value di un'attività immateriale rideterminata non può più essere misurato facendo riferimento a un mercato attivo, il valore contabile dell'attività deve essere il valore rideterminato alla data dell'ultima rideterminazione fatta con riferimento al mercato attivo, al netto di qualsiasi successivo ammortamento e perdita per riduzione di valore accumulati.
83 Il fatto che un mercato attivo di un'attività immateriale rideterminata non esista più può indicare che l'attività ha subito una riduzione di valore e che ciò deve essere verificato applicando quanto previsto dallo IAS 36.
84 Se il fair value dell'attività può essere valutato facendo riferimento a un mercato attivo a una successiva data di valutazione, il modello della rideterminazione del valore viene applicato a partire da quella data.
85 Se il valore contabile di un’attività immateriale è aumentato a seguito di una rideterminazione del valore, l’incremento deve essere rilevato nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo e accumulato nel patrimonio netto sotto la voce riserva di rivalutazione. Tuttavia, l'aumento deve essere rilevato nel conto economico nella misura in cui esso ripristina una diminuzione di una rivalutazione della stessa attività rilevata precedentemente nel conto economico.
86 Se il valore contabile di un'attività immateriale è diminuito a seguito di una rideterminazione dei valori, la diminuzione deve essere rilevata nel conto economico. Tuttavia, la diminuzione deve essere rilevata nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo come eccedenza di rivalutazione nella misura in cui vi siano eventuali saldi a credito nella riserva di valutazione in riferimento a tale attività. La diminuzione rilevata nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo riduce l’importo accumulato nel patrimonio netto sotto la voce riserva di rivalutazione.
87 L'ammontare complessivo della riserva di rivalutazione inclusa nel patrimonio netto può essere trasferito direttamente alla voce utili portati a nuovo quando l'eccedenza viene realizzata. L'intera eccedenza può essere realizzata quando l'attività è dismessa o ceduta. Tuttavia, parte dell'eccedenza può essere realizzata anche in quanto l'attività è utilizzata dall'entità; in tal caso, l'importo realizzato dell'eccedenza è rappresentato dalla differenza tra l'ammortamento basato sul valore contabile rivalutato dell'attività e l'ammortamento che sarebbe stato rilevato ove basato sul costo storico dell'attività. Il trasferimento dalla riserva di rivalutazione agli utili portati a nuovo non transita per l’utile (perdita) d’esercizio.
VITA UTILE
88 Un'entità deve accertare se la vita utile di un'attività immateriale è definita o indefinita e, se definita, la sua durata o la quantità di prodotti o unità similari che costituiscono tale vita utile. Un'attività immateriale deve essere considerata dall'entità con una vita utile indefinita quando, sulla base di un'analisi dei fattori rilevanti, non vi è un limite prevedibile all'esercizio fino al quale si prevede che l'attività generi flussi finanziari netti in entrata per l'entità.
89 La contabilizzazione di un'attività immateriale si basa sulla sua vita utile. Un'attività immateriale con una vita utile definita è ammortizzata (cfr. paragrafi da 97 a 106), mentre un'attività immateriale con una vita utile indefinita non è ammortizzata (cfr. paragrafi da 107 a 110). Gli esempi illustrativi che accompagnano il presente Principio illustrano come determinare la vita utile per le diverse attività immateriali, e quale deve essere la conseguente contabilizzazione per tali attività in base alle determinazioni della vita utile.
90 Sono presi in considerazione una serie di fattori nel determinare la vita utile di un'attività immateriale, inclusi:
a) l'utilizzo atteso dell'attività da parte dell'entità e se l'attività possa eventualmente essere gestita efficacemente da un altro gruppo dirigente dell'entità;
b) i cicli di vita produttiva tipici dell'attività e le informazioni pubbliche sulle stime delle vite utili di attività simili che sono utilizzate in un modo similare;
c) l'obsolescenza tecnica, tecnologica, commerciale o di altro tipo;
d) la stabilità del settore economico in cui l'attività opera e i cambiamenti di domanda nel mercato dei prodotti o servizi originati dall'attività;
e) le azioni che si suppone i concorrenti effettivi o potenziali effettueranno;
f) il livello delle spese di manutenzione necessarie per ottenere i benefici economici futuri attesi dall'attività e la capacità e l'intenzione dell'entità di raggiungere tale livello;
g) il periodo di controllo sull'attività e i limiti legali o similari all'utilizzo dell'attività, quali le date di conclusione dei rapporti di locazione connessi; e
h) se la vita utile dell'attività dipenda dalla vita utile di altre attività dell'entità.
91 Il termine «indefinito» non significa «infinito». La vita utile di un'attività immateriale riflette soltanto il livello delle spese di manutenzione future richieste per mantenere l'attività al livello di rendimento stimato al tempo della valutazione della vita utile dell'attività nonché la capacità e l'intenzione dell'entità di raggiungere tale livello. La conclusione che la vita utile di un'attività immateriale è indefinita non dovrebbe dipendere da spese future pianificate eccedenti quanto richiesto per mantenere l'attività a tale livello di rendimento.
92 Data l'esperienza passata di rapidi cambiamenti tecnologici, i software e molte altre attività immateriali sono soggetti a obsolescenza tecnologica. Perciò, accade spesso che la loro vita utile sia breve. Future riduzioni di prezzo previste per la vendita di un elemento che è stato prodotto utilizzando un'attività immateriale potrebbero essere indice di un'aspettativa di obsolescenza tecnologica o commerciale dell'attività, che, a sua volta, potrebbe riflettere una riduzione dei benefici economici futuri generati dall'attività stessa.
93 La vita utile di un'attività immateriale può essere molto lunga o anche indefinita. L'incertezza giustifica la stima della vita utile di un'attività immateriale secondo criteri prudenziali, ma non giustifica la scelta di una vita che è irrealisticamente breve.
94 La vita utile di un'attività immateriale che deriva da diritti contrattuali o altri diritti legali non deve superare la durata dei diritti contrattuali o di altri diritti legali, ma può essere più breve a seconda del periodo durante il quale l'entità prevede di utilizzare tale attività. Se i diritti contrattuali o altri diritti legali sono conferiti per un periodo limitato che può essere rinnovato, la vita utile dell'attività immateriale deve includere il(i) periodo(i) di rinnovo soltanto qualora vi sia evidenza a sostegno del rinnovo da parte dell'entità, senza costi significativi. La vita utile di un diritto riacquisito rilevato come attività immateriale in un'aggregazione aziendale è la durata residua del contratto con cui tale diritto è stato concesso e non deve includere periodi di rinnovo.
95 Vi possono essere sia fattori economici sia legali che influenzano la vita utile di un'attività immateriale. I fattori economici determinano il periodo in cui i benefici economici futuri saranno ricevuti dall'entità. I fattori legali possono limitare il periodo durante il quale l'entità controlla l'accesso a tali benefici. La vita utile è il più breve tra i periodi determinati sulla base di tali fattori.
96 L'esistenza dei seguenti fattori, tra gli altri, indica che un'entità sarebbe in grado di rinnovare diritti contrattuali o altri diritti legali senza il sostenimento di costi significativi:
a) vi è evidenza, possibilmente basata su esperienze passate, che i diritti contrattuali o altri diritti legali saranno rinnovati. Se il rinnovo è subordinato al consenso di una terza parte, in questo caso, vi è evidenza che la terza parte darà il proprio consenso;
b) vi è evidenza che qualsiasi condizione necessaria per ottenere un rinnovo sarà soddisfatta; e
c) il costo che l'entità deve sostenere per il rinnovo non è significativo in rapporto ai benefici economici futuri attesi che affluiranno all'entità dal rinnovo.
Se il costo del rinnovo è significativo in rapporto ai benefici economici futuri attesi che affluiranno all'entità dal rinnovo, il costo del «rinnovo» rappresenta, in sostanza, il costo per acquisire una nuova attività immateriale alla data del rinnovo.
ATTIVITÀ IMMATERIALI CON VITA UTILE DEFINITA
Periodo e metodo di ammortamento
97 Il valore ammortizzabile di un'attività immateriale con una vita utile definita deve essere ripartito in base a un criterio sistematico lungo la sua vita utile. L'ammortamento deve iniziare quando l'attività è disponibile all'utilizzo, ossia quando è nella posizione e nella condizione necessaria affinché sia in grado di operare nella maniera prevista dalla direzione aziendale. L'ammortamento cessa alla data più remota tra quella in cui l'attività è classificata come posseduta per la vendita (o inclusa in un gruppo in dismissione classificato come posseduto per la vendita), in conformità all'IFRS 5, e quella in cui l'attività viene eliminata contabilmente. Il metodo di ammortamento utilizzato deve riflettere le modalità con le quali si suppone che i benefici economici futuri del bene siano utilizzati dall'entità. Se tali modalità non possono essere determinate attendibilmente, deve essere utilizzato il metodo a quote costanti. La quota di ammortamento deve essere rilevata in ogni esercizio nel conto economico, a meno che il presente Principio o altro Principio permetta o richieda che questa sia inserita nel valore contabile di un'altra attività.
98 Possono essere utilizzati diversi metodi di ammortamento per imputare il valore ammortizzato di un'attività sistematicamente lungo il corso della sua vita utile. Tali metodi includono il metodo a quote costanti, il metodo scalare decrescente e il metodo per unità prodotte. La scelta del metodo da utilizzare si basa sulla modalità attesa di consumo dei benefici economici futuri attesi generati da un bene ed è applicato uniformemente da esercizio a esercizio, a meno che ci sia un cambiamento nella modalità attesa di consumo di tali benefici economici futuri.
98A Vi è una presunzione relativa che un metodo di ammortamento basato sui ricavi generati da un'attività che prevede l'utilizzo di un'attività immateriale sia inadeguato. I ricavi generati da un'attività che prevede l'utilizzo di un'attività immateriale rispecchiano in genere fattori che non sono direttamente connessi al consumo dei benefici economici generati dall'attività immateriale. Per esempio, i ricavi dipendono da altri fattori e processi produttivi, dalle attività di vendita e da variazioni dei volumi e dei prezzi di vendita. La componente di prezzo dei ricavi può risentire dell'inflazione, che non ha alcuna incidenza sul modo in cui un bene viene utilizzato.
Tale presunzione può essere superata solo in circostanze limitate:
a) nei casi in cui l'attività immateriale è espressa come misura dei ricavi, come descritto nel paragrafo 98C; o
b) quando si può dimostrare che i ricavi e il consumo dei benefici economici dell'attività immateriale sono fortemente correlati.
98B Nella scelta di un metodo di ammortamento adeguato in conformità al paragrafo 98, l'entità potrebbe determinare il principale fattore limitante inerente all'attività immateriale. Ad esempio, il contratto che stabilisce i diritti dell'entità in ordine all'utilizzo di un'attività immateriale può specificare l'utilizzo dell'attività immateriale da parte dell'entità in un numero prestabilito di anni (cioè in termini di tempo), in numero di unità prodotte o in termini di importo fisso totale dei ricavi da generare. L'identificazione del principale fattore limitante potrebbe costituire il punto di partenza per definire il criterio di ammortamento adeguato, ma può essere applicato un altro criterio qualora rifletta più fedelmente la modalità di consumo attesa dei benefici economici.
98C Nel caso in cui il principale fattore limitante che riguarda un'attività immateriale sia il raggiungimento di una soglia di ricavi, i ricavi da generare possono costituire un adeguato criterio di ammortamento. Per esempio, un'entità potrebbe acquisire una concessione per la ricerca e l'estrazione di oro da una miniera aurifera. La scadenza del contratto potrebbe basarsi su un importo fisso di ricavi totali da generare dall'estrazione (per esempio, un contratto può consentire l'estrazione di oro dalla miniera fino a quando i ricavi totali cumulati generati dalla vendita di oro raggiungono CU2 miliardi) e non su una misura temporale o sulla quantità di oro estratta. Con un altro esempio, il diritto di gestire una strada a pedaggio può basarsi su un importo fisso totale di ricavi generati dai pedaggi cumulativi riscossi (per esempio, un contratto potrebbe consentire la gestione della strada a pedaggio fino al momento in cui l'importo cumulativo dei pedaggi stradali generato dalla gestione raggiunge CU100 milioni). Nel caso in cui il contratto definisce i ricavi come principale fattore limitante per l'utilizzo dell'attività immateriale, i ricavi da generare possono costituire un adeguato criterio di ammortamento dell'attività immateriale, a condizione che il contratto precisi un importo fisso totale dei ricavi da generare sulla base del quale stabilire l'ammortamento.
99 L'ammortamento è solitamente rilevato nel conto economico. Tuttavia, alcune volte i benefici economici futuri contenuti in un'attività sono assorbiti nella produzione di altre attività. In questo caso, la quota di ammortamento costituisce parte del costo dell'altra attività ed è inclusa nel suo valore contabile. Per esempio, l'ammortamento delle attività immateriali utilizzate in un processo produttivo è incluso nel valore contabile delle rimanenze (cfr. IAS 2 Rimanenze).
Valore residuo
100 Il valore residuo di un'attività immateriale con una vita utile definita deve essere assunto pari a zero, a meno che:
a) vi sia un impegno da parte di terzi ad acquistare l'attività alla fine della sua vita utile; o
b) vi sia un mercato attivo (come definito nell'IFRS 13) per l'attività e:
i) il valore residuo può essere determinato facendo riferimento a tale mercato; e
ii) è probabile che tale mercato esisterà alla fine della vita utile dell'attività.
101 Il valore ammortizzabile di un'attività con una vita utile definita è calcolato al netto del valore residuo. Un valore residuo diverso da zero sottintende che l'entità si aspetta di cedere l'attività immateriale prima della fine della sua vita economica.
102 Una stima del valore residuo di un'attività si basa sull'importo recuperabile dalla dismissione utilizzando i prezzi in vigore alla data della stima per la vendita di una attività simile che è giunta alla fine della sua vita utile e ha funzionato in condizioni simili a quelle in cui l'attività sarà utilizzata. Il valore residuo è rivisto almeno a ogni chiusura d'esercizio. Un cambiamento nel valore residuo dell'attività è contabilizzato come un cambiamento nella stima contabile secondo quanto previsto dallo IAS 8 Principi contabili, cambiamenti nelle stime contabili ed errori.
103 Il valore residuo di un'attività immateriale può aumentare sino a raggiungere un importo pari al, o maggiore del, valore contabile dell'attività. In tale circostanza, la quota di ammortamento dell'attività è pari a zero a meno che, e fino a che, il suo valore residuo successivamente diminuisce fino a un importo inferiore rispetto al valore contabile dell'attività.
Revisione del periodo e del metodo di ammortamento
104 Il periodo e il metodo di ammortamento per un'attività immateriale con una vita utile definita devono essere rivisti almeno a ogni chiusura di esercizio. Se la vita utile attesa dell'attività si rivela differente rispetto alle stime precedentemente effettuate, il periodo di ammortamento deve essere conseguentemente modificato. Se vi è stato un significativo cambiamento nelle modalità di consumo dei benefici economici futuri attesi derivanti dall'attività, il metodo di ammortamento deve essere modificato al fine di poter riflettere il cambiamento avvenuto. Tali cambiamenti devono essere contabilizzati come cambiamenti nelle stime contabili secondo quanto previsto dallo IAS 8.
105 Nel corso della vita di un'attività immateriale, potrebbe risultare che la stima della vita utile non sia appropriata. Per esempio, la rilevazione di una perdita per riduzione di valore può indicare che il periodo di ammortamento deve essere modificato.
106 Nel tempo, l'andamento dei benefici economici futuri che si suppone affluiranno all'entità da un'attività immateriale può mutare. Per esempio, può divenire evidente che il metodo scalare decrescente sia più appropriato rispetto al metodo a quote costanti. Un altro esempio riguarda il caso in cui l'utilizzo dei diritti contenuti in una licenza sia differito in attesa dell'attuazione di altre fasi del piano aziendale. In questa circostanza, i benefici economici che affluiscono dall'attività possono essere ricevuti solo in esercizi successivi.
ATTIVITÀ IMMATERIALI CON VITA UTILE INDEFINITA
107 Un'attività immateriale con una vita utile indefinita non deve essere ammortizzata.
108 Secondo quanto previsto dallo IAS 36, un'entità deve verificare se un'attività immateriale con una vita utile indefinita ha subito una riduzione di valore confrontandone il valore recuperabile con il relativo valore contabile:
a) annualmente; e
b) ogniqualvolta vi sia un'indicazione che l'attività immateriale possa avere subito una riduzione di valore.
Revisione della determinazione della vita utile
109 La vita utile di un'attività immateriale che non è ammortizzata deve essere rivista ad ogni periodo di riferimento per determinare se i fatti e le circostanze continuano a supportare una determinazione di vita utile indefinita per tale attività. Se ciò non avviene, il cambiamento nella determinazione della vita utile da indefinita a definita deve essere contabilizzato come un cambiamento di stima contabile in conformità con lo IAS 8.
110 Secondo quanto previsto dallo IAS 36, la rideterminazione della vita utile di un'attività immateriale come definita piuttosto che indefinita indica che l'attività può avere subito una riduzione di valore. Ne deriva che l'entità verifica l'attività per riduzione di valore confrontando il suo valore recuperabile, determinato secondo quanto previsto dallo IAS 36, con il suo valore contabile, e rilevando eventuali eccedenze del valore contabile rispetto al valore recuperabile come una perdita per riduzione di valore.
RECUPERABILITÀ DEL VALORE CONTABILE - PERDITE PER RIDUZIONE DI VALORE
111 Per determinare se un'attività immateriale ha subito una riduzione di valore, l'entità applica lo IAS 36. Tale Principio spiega quando e come l'entità riesamina il valore contabile delle proprie attività, come determina il valore recuperabile di un'attività e quando rileva o storna una perdita per riduzione di valore.
CESSAZIONI E DISMISSIONI
112 Un'attività immateriale deve essere stornata:
a) alla dismissione; o
b) quando nessun beneficio economico futuro è atteso per il suo utilizzo o dismissione.
113 L'utile o la perdita derivante dallo storno di un'attività immateriale deve essere determinato come la differenza tra il ricavato netto della dismissione, qualora ve ne sia, e il valore contabile dell'attività. Esso deve essere rilevato nel prospetto di conto economico complessivo quando l'attività è eliminata contabilmente (a meno che l'IFRS 16 disponga diversamente per la vendita e la retrolocazione). Gli utili non devono essere classificati come ricavi.
114 La dismissione dell'attività immateriale può verificarsi in una serie di modi (per esempio tramite vendita, la stipula di un contratto di leasing finanziario o con una donazione). La data di dismissione dell'attività immateriale è la data in cui il beneficiario acquisisce il controllo dell'attività conformemente alle disposizioni dell'IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti sulla determinazione del momento in cui è adempiuta l'obbligazione di fare. L'IFRS 16 si applica alla dismissione mediante vendita e retrolocazione.
115 Se secondo quanto previsto dal principio di rilevazione nel paragrafo 21 un'entità rileva nel valore contabile di un'attività il costo di sostituzione di una parte di un'attività immateriale, in tal caso storna il valore contabile della parte sostituita. Se per l'entità non è fattibile determinare il valore contabile della parte sostituita, può utilizzare il costo della sostituzione come indicazione del costo della parte sostituita al momento in cui è stata acquistata o generata internamente.
115A Nel caso di un diritto riacquisito in una aggregazione aziendale, se il diritto viene successivamente riemesso (venduto) a terzi, l'eventuale valore contabile corrispondente deve essere utilizzato per determinare l'utile o la perdita derivante dalla riemissione.
116 L'importo del corrispettivo da includere nell'utile o nella perdita derivanti dall'eliminazione contabile dell'attività immateriale è determinato conformemente alle disposizioni in materia di determinazione del prezzo dell'operazione di cui ai paragrafi 47-72 dell'IFRS 15. Le successive modifiche dell'importo stimato del corrispettivo incluso nell'utile o nella perdita devono essere contabilizzate secondo le disposizioni in materia di modifiche del prezzo dell'operazione contenute nell'IFRS 15.
117 L'ammortamento di un'attività immateriale con una vita utile definita non cessa se l'attività immateriale non è più utilizzata, a meno che l'attività non sia stata completamente ammortizzata o classificata come posseduta per la vendita (o inclusa in un gruppo in dismissione classificato come posseduto per la vendita) in conformità all'IFRS 5.
INFORMAZIONI INTEGRATIVE
Generale
118 Un'entità, nel distinguere tra attività immateriali generate internamente e altre attività immateriali, deve evidenziare le seguenti informazioni per ciascuna classe di attività immateriali:
a) se le vite utili sono indefinite o definite e, se definite, le vite utili o i tassi di ammortamento utilizzati;
b) i metodi di ammortamento utilizzati per attività immateriali con vite utili definite;
c) il valore contabile lordo e ogni ammortamento accumulato (insieme alle perdite per riduzione di valore accumulate) all'inizio e alla fine dell'esercizio;
d) la voce (voci) di conto economico in cui è incluso ogni ammortamento delle attività immateriali;
e) una riconciliazione del valore contabile all'inizio e alla fine dell'esercizio che mostri:
i) gli incrementi, indicando separatamente quelli derivanti da sviluppo interno, quelli acquisiti separatamente, e quelli acquisiti tramite aggregazioni aziendali;
ii) le attività classificate come possedute per la vendita o incluse in un gruppo in dismissione classificato come posseduto per la vendita, in conformità all'IFRS 5 e altre dismissioni;
iii) gli incrementi o i decrementi dell'esercizio derivanti da rideterminazioni del valore secondo quanto previsto dai paragrafi 75, 85 e 86 e dalle eventuali perdite per riduzione di valore rilevate o eliminate contabilmente nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo secondo quanto previsto dallo IAS 36; [26]
iv) le perdite per riduzione di valore (qualora esistano) rilevate al conto economico nel corso dell'esercizio secondo quanto previsto dalle disposizioni dello IAS 36;
v) le perdite per riduzione di valore stornate al conto economico nel corso dell'esercizio (qualora esistano) secondo quanto previsto dalle disposizioni dello IAS 36;
vi) ogni ammortamento rilevato nel corso dell'esercizio;
vii) le differenze nette di cambio derivanti dalla conversione del bilancio nella moneta di presentazione, e dalla conversione di una gestione estera nella moneta di presentazione dell'entità che redige il bilancio; e
viii) le altre variazioni del valore contabile avvenute nel corso dell'esercizio.
119 Una classe di attività immateriali è un gruppo di attività di natura e utilizzo similare per l'attività dell'entità. Esempi di classi separate possono includere:
a) marchi;
b) testate giornalistiche e diritti di utilizzazione di titoli editoriali;
c) software;
d) licenze e diritti di franchising;
e) diritti di autore, brevetti e altri diritti industriali, diritti di servizi e operativi;
f) ricette, formule, modelli, progettazioni e prototipi; e g) attività immateriali in via di sviluppo.
Le classi sopra menzionate possono essere scomposte (aggregate) in classi più piccole (più grandi) se ciò comporta un grado di informazione più utile per gli utilizzatori del bilancio.
120 L'entità evidenzia l'informativa sulle attività immateriali che hanno subito una riduzione di valore secondo quanto previsto dalle disposizioni dello IAS 36 in aggiunta alle informazioni richieste dal paragrafo 118, lettera e), punti da iii) a v).
121 Lo IAS 8 richiede che l'entità indichi la natura e l'ammontare di una variazione in una stima contabile che abbia un effetto significativo nel periodo di riferimento o che si presume abbia un effetto significativo nei periodi successivi. Tale informativa può originare da cambiamenti avvenuti:
a) nella valutazione della vita utile di un'attività immateriale;
b) nel metodo di ammortamento; o
c) nei valori residui.
122 Un'entità deve inoltre indicare:
a) per un'attività immateriale valutata come avente una vita utile indefinita, il valore contabile di tale attività e le ragioni a supporto della determinazione di una vita utile indefinita. Nel fornire queste motivazioni, l'entità deve descrivere il(i) fattore (fattori) che ha (hanno) svolto un ruolo significativo nel determinare che l'attività ha una vita utile indefinita;
b) la descrizione, il valore contabile e il periodo di ammortamento rimanente di ogni attività immateriale che è significativa per il bilancio dell'entità;
c) per le attività immateriali acquisite tramite contributo pubblico e inizialmente rilevate al fair value (valore equo) (cfr. paragrafo 44):
i) il fair value inizialmente rilevato per queste attività;
ii) il loro valore contabile; e
iii) se sono valutate dopo la rilevazione secondo il modello del costo o il modello della rideterminazione del valore;
d) l'esistenza e i valori contabili delle attività immateriali il cui diritto di utilizzo è vincolato e i valori contabili delle attività immateriali date in garanzia a fronte di passività;
e) l'importo degli impegni contrattuali per l'acquisizione di attività immateriali.
123 Nel descrivere il(i) fattore (fattori) che ha (hanno) svolto un ruolo significativo nel determinare che la vita utile di un'attività immateriale è indefinita, l'entità considera la lista di fattori contenuta nel paragrafo 90.
Attività immateriali valutate dopo la rilevazione utilizzando il modello della rideterminazione del valore
124 Se le attività immateriali sono contabilizzate agli importi rideterminati, un'entità deve indicare quanto segue:
a) per classe di attività immateriali:
i) la data effettiva della rideterminazione del valore;
ii) il valore contabile delle attività immateriali rivalutate; e
iii) il valore contabile che sarebbe stato rilevato se la classe rideterminata di attività immateriali fosse stata valutata dopo la rilevazione utilizzando il modello del costo del paragrafo 74; e
b) l'ammontare dell'eccedenza di rivalutazione che fa riferimento alle attività immateriali all'inizio e alla fine dell'esercizio, indicando le variazioni avvenute nel corso dell'esercizio e qualsiasi limitazione relativa alla distribuzione agli azionisti.
c) [eliminato];
125 Può essere necessario aggregare le classi delle attività rivalutate in classi più ampie per finalità informative. Tuttavia, le classi non sono aggregate se ciò provoca una combinazione di una classe di attività immateriali che include gli importi valutati sia secondo il modello del costo, sia secondo il modello della rideterminazione del valore.
Spese di ricerca e sviluppo
126 L'entità deve evidenziare gli importi complessivi delle spese di ricerca e sviluppo imputate a conto economico nel corso dell'esercizio.
127 Le spese di ricerca e sviluppo comprendono tutte le spese che sono direttamente attribuibili alle attività di ricerca o sviluppo (cfr. paragrafi 66 e 67 per una guida sul tipo di spesa da includere ai fini dell'informativa richiesta nel paragrafo 126).
Informazioni aggiuntive
128 L'entità è incoraggiata, ma non è tenuta, a presentare le seguenti informazioni:
a) una descrizione di tutte le attività immateriali totalmente ammortizzate che sono ancora in uso; e
b) una breve descrizione delle attività immateriali significative controllate dall'entità ma non rilevate come attività perché non soddisfacevano i criteri per la rilevazione del presente Principio o perché sono state acquisite o generate prima che la versione dello IAS 38 Attività immateriali emesso nel 1998 entrasse in vigore.
DISPOSIZIONI TRANSITORIE E DATA DI ENTRATA IN VIGORE
129 Se un'entità sceglie, secondo quanto previsto dal paragrafo 85 dell'IFRS 3, di applicare l'IFRS 3 a partire da una data antecedente le date di entrata in vigore esposte nei paragrafi da 78 a 84 dell'IFRS 3, deve inoltre applicare il presente Principio prospetticamente da tale data. Quindi, l'entità non deve rettificare il valore contabile delle attività immateriali rilevate in tale data. Tuttavia, l'entità deve, in tale data, applicare il presente Principio per rivedere le vite utili delle attività immateriali rilevate. Se, come risultato di tale revisione, l'entità cambia la sua valutazione della vita utile di un'attività, tale cambiamento deve essere contabilizzato come cambiamento di stima contabile secondo quanto previsto dallo IAS 8.
130 Un'entità deve applicare il presente Principio:
a) alla contabilizzazione delle attività immateriali acquisite in aggregazioni aziendali la cui data di accordo è il 31 marzo 2004 o data successiva; e
b) alla contabilizzazione di tutte le altre attività immateriali prospetticamente dall'inizio del primo esercizio che inizi il 31 marzo 2004 o in data successiva. Quindi, l'entità non deve rettificare il valore contabile delle attività immateriali rilevate in tale data. Tuttavia, l'entità deve, in tale data, applicare il presente Principio per rivedere le vite utili di tali attività immateriali. Se, come risultato di tale revisione, l'entità cambia la sua valutazione della vita utile di un'attività, tale cambiamento deve essere contabilizzato come cambiamento di stima contabile secondo quanto previsto dallo IAS 8.
130A L'entità deve applicare le modifiche del paragrafo 2 agli esercizi a partire dal 1° gennaio 2006. Qualora un'entità applichi l'IFRS 6 a partire da un esercizio precedente, tali modifiche devono essere applicate a partire da quell'esercizio precedente.
130B Lo IAS 1 Presentazione del bilancio (rivisto nella sostanza nel 2007) ha modificato la terminologia utilizzata in tutti gli IFRS. Inoltre, ha modificato i paragrafi 85, 86 e 118(e)(iii). L’entità deve applicare tali modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2009 o da data successiva. Se l’entità applica lo IAS 1 (rivisto nella sostanza nel 2007) per un esercizio precedente, tali modifiche devono essere applicate a partire da quell’esercizio precedente.
130C L'IFRS 3 (rivisto nella sostanza nel 2008) ha modificato i paragrafi 12, 33–35, 68, 69, 94 e
130, eliminato i paragrafi 38 e 129 e aggiunto il paragrafo 115A. I Miglioramenti agli IFRS emesso nell'aprile del 2009 ha modificato i paragrafi 36 e 37. Un'entità deve applicare tali modifiche prospetticamente a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° luglio 2009 o da data successiva. Pertanto, gli importi rilevati per attività immateriali e avviamento in pregresse aggregazioni aziendali non devono essere rettificati. Se l'entità applica l'IFRS 3 (rivisto nella sostanza nel 2008) a partire da un esercizio precedente, essa deve applicare tali modifiche a partire da quell'esercizio precedente e tale fatto deve essere indicato.
130D I paragrafi 69, 70 e 98 sono stati modificati ed il paragrafo 69A è stato aggiunto dai Miglioramenti agli IFRS pubblicati nel maggio 2008. L'entità deve applicare tali modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2009. È consentita un'applicazione anticipata. Se un'entità applica queste modifiche a partire da un periodo precedente, tale fatto deve essere indicato.
130E I Miglioramenti agli IFRS emessi nell'aprile del 2009 hanno modificato i paragrafi 40 e 41. Un'entità deve applicare tali modifiche prospetticamente a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° luglio 2009 o da data successiva. È consentita un'applicazione anticipata. Se l'entità applica le modifiche a partire da un esercizio precedente, tale fatto deve essere indicato.
130F L'IFRS 10 e l'IFRS 11 Accordi per un controllo congiunto, pubblicato a maggio 2011, hanno modificato il paragrafo 3(e). Un'entità deve applicare tale modifica quando applica l'IFRS 10 e l'IFRS 11.
130G L'IFRS 13, pubblicato a maggio 2011, ha modificato i paragrafi 8, 33, 47, 50, 75, 78, 82, 84, 100 e 124 e ha eliminato i paragrafi 39-41 e 130E. Un'entità deve applicare tali modifiche quando applica l'IFRS 13.
130H Il Ciclo annuale di miglioramenti agli IFRS 2010-2012, pubblicato a dicembre 2013, ha modificato il paragrafo 80. L'entità deve applicare tale modifica a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1o luglio 2014 o da data successiva. È consentita un'applicazione anticipata. Se un'entità applica questa modifica a partire da un periodo precedente, tale fatto deve essere indicato.
130I Un'entità deve applicare la modifica effettuata dal Ciclo annuale di miglioramenti agli IFRS 2010-2012 a tutte le rivalutazioni rilevate negli esercizi che iniziano nella data di applicazione iniziale di tale modifica o in data successiva e nell'esercizio immediatamente antecedente. Un'entità ha la facoltà di presentare informazioni comparative rettificate per un qualsiasi esercizio precedente, pur non essendovi obbligata. Se un'entità presenta informazioni comparative non rettificate relative ad esercizi precedenti, deve chiaramente identificare le informazioni che non sono state rettificate, dichiarare che sono state presentate in base a criteri diversi e spiegare tali criteri.
130J Chiarimento sui metodi di ammortamento accettabili (Modifiche allo IAS 16 e allo IAS 38), pubblicato a maggio 2014, ha modificato i paragrafi 92 e 98 a ha aggiunto i paragrafi 98 A-98C. L'entità deve applicare tali modifiche prospetticamente a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1o gennaio 2016 o da data successiva. È consentita l'applicazione anticipata. Se l'entità applica queste modifiche a partire da un periodo precedente, tale fatto deve essere indicato.
130K L'IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti, pubblicato nel maggio 2014, ha modificato i paragrafi 3, 114 e 116. L'entità deve applicare tali modifiche quando applica l'IFRS 15.
130L L'IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato i paragrafi 3, 6, 113 e 114. L'entità deve applicare tali modifiche quando applica l'IFRS 16.
130M L’IFRS 17, pubblicato a maggio 2017, ha modificato il paragrafo 3. Modifiche all’IFRS 17, pubblicato a giugno 2020, ha ulteriormente modificato il paragrafo 3. L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 17.
Permuta di attività similari
131 La disposizione dei paragrafi 129 e 130, lettera b), di applicare il presente Principio prospetticamente implica che, se uno scambio di attività era stato valutato prima della data di entrata in vigore del presente Principio sulla base del valore contabile dell'attività ceduta, l'entità non ridetermina il valore contabile dell'attività acquisita per riflettere il suo fair value (valore equo) alla data di acquisizione.
Applicazione anticipata
132 Le entità a cui il paragrafo 130 si applica sono incoraggiate ad applicare le disposizioni del presente Principio prima delle date di entrata in vigore specificate nel paragrafo 130. Comunque, un'entità, se applica il presente Principio prima di tali date di entrata in vigore, deve anche applicare l'IFRS 3 e lo IAS 36 (rivisto nella sostanza nel 2004) allo stesso tempo.
SOSTITUZIONE DELLO IAS 38 (PUBBLICATO NEL 1998)
133 Il presente Principio sostituisce lo IAS 38 Attività immateriali (pubblicato nel 1998).
