PRINCIPIO CONTABILE INTERNAZIONALE N. 23
Oneri finanziari
PRINCIPIO BASE
1
Gli oneri finanziari
che sono direttamente
imputabili
all'acquisizione,
alla costruzione
o alla produzione
di
un
bene che giustifica una capitalizzazione fanno parte del costo del bene stesso. Gli altri oneri finanziari
devono
essere rilevati come costo.
AMBITO DI APPLICAZIONE
2
L'entità deve
applicare
il
presente
Principio
nella
contabilizzazione
degli
oneri
finanziari.
3
Il Principio non tratta dell'onere finanziario effettivo o figurativo del patrimonio netto, compreso il capitale
privilegiato non classificato come passività.
4
L'entità non è tenuta ad applicare il presente Principio agli oneri finanziari
direttamente
imputabili
all'acquisizione,
alla
costruzione o alla produzione di:
a)
un bene che giustifica una capitalizzazione valutato al fair value (valore
equo),
per esempio
un'attività
biologica
che
rientra nell'ambito di applicazione dello IAS 41 Agricoltura; o
b)
le rimanenze realizzate, o diversamente prodotte, in grandi quantità in modo ripetitivo.
DEFINIZIONI
5
Il presente Principio utilizza i termini seguenti con i significati indicati:
gli oneri finanziari
sono gli interessi e gli altri oneri che una entità sostiene in relazione all'ottenimento di
finanziamenti.
Il bene che giustifica la capitalizzazione
è un bene che richiede un rilevante periodo di tempo per essere pronto per
l'utilizzo previsto o la vendita.
6
Gli oneri finanziari possono includere:
a)
gli interessi passivi calcolati utilizzando il criterio dell'interesse effettivo descritto nell'IFRS 9;
b)
[Eliminato]
c)
[Eliminato]
SISTEMA IAS-IFRS
[indice generale]
SISTEMA I.B.I.©
-INTERMEDIARI
- BILANCI
- IMPRESE & CONTROLLO
d)
gli interessi relativi alle passività del leasing rilevati conformemente all'IFRS 16
Leasing
; e
e)
le differenze di cambio derivanti da finanziamenti in valuta estera nella misura in cui esse siano considerate
come rettifiche degli interessi passivi.
7
A seconda delle circostanze, qualunque bene tra i seguenti può essere considerato un bene che giustifica una
capitalizzazione:
a)
rimanenze
b)
impianti manifatturieri
c)
impianti per la produzione di energia
d)
attività immateriali
e)
investimenti immobiliari
f)
piante fruttifere.
Le attività finanziarie e le rimanenze realizzate, o diversamente prodotte, in un breve periodo di tempo non sono beni
che giustificano una capitalizzazione. I beni che al momento dell'acquisto sono pronti per il previsto utilizzo
o per
la vendita non sono beni che giustificano una capitalizzazione.
RILEVAZIONE
8
L'entità deve capitalizzare gli oneri finanziari che sono direttamente imputabili all'acquisizione, alla
costruzione o alla produzione di un bene che giustifica una capitalizzazione in quanto parte del costo del bene
stesso. L'entità deve rilevare gli altri oneri finanziari come costo di competenza dell'esercizio in cui
sono
sostenuti.
9
Gli oneri finanziari
che sono direttamente
imputabili
all'acquisizione,
alla costruzione
o alla produzione
di un bene
che
giustifica una capitalizzazione sono inclusi nel costo del bene stesso. Tali oneri finanziari sono capitalizzati come parte
del costo del bene se è probabile che essi comporteranno benefici economici futuri per l'entità e se
possono essere
attendibilmente determinati. Se applica lo IAS 29
Rendicontazione contabile in economie iperinflazionate
, l'entità rileva come
costo la parte di oneri finanziari che è diretta a compensare
l'effetto dell'inflazione
nello
stesso periodo in conformità
al paragrafo 21 dello stesso Principio.
Oneri finanziari
capitalizzabili
10
Gli oneri finanziari direttamente imputabili all'acquisizione, alla costruzione o alla produzione di un bene che
giustifica una capitalizzazione sono quegli oneri finanziari che non sarebbero stati sostenuti se non fosse stata
sostenuta la spesa per tale bene. Quando l'entità stipula finanziamenti
specificatamente
per ottenere un particolare bene
che giustifica una capitalizzazione, gli oneri finanziari, che riguardano direttamente quel bene, possono essere
facilmente
identificati.
11
Può essere difficile stabilire un legame diretto tra certi finanziamenti e un bene che giustifica una capitalizzazione e
determinare i finanziamenti che altrimenti potevano essere evitati. Una tale difficoltà si manifesta, per esempio,
quando l'attività di finanziamento dell'entità è coordinata centralmente. Altre difficoltà emergono quando un gruppo
impiega più strumenti
di debito per prendere
a prestito fondi con tassi di interesse
differenti e presta
quei fondi ad
altre entità del gruppo in base a criteri differenti. Altre complicazioni derivano dall'utilizzo di prestiti
espressi in o collegati
a valute estere, quando il gruppo opera in economie altamente inflazionate, nonché dalle fluttuazioni dei tassi di
cambio. Per questi motivi, la quantificazione dell'ammontare degli oneri finanziari direttamente imputabili
all'acquisizione di un bene che giustifica una capitalizzazione è difficile e richiede un proce
dimento di valutazione.
12
Nella misura in cui una entità si indebita specificamente allo scopo di ottenere un bene che giustifica una
capitalizzazione, l'entità deve determinare l'ammontare degli oneri finanziari capitalizzabili come oneri finanziari
effettivi sostenuti per quel finanziamento durante l'esercizio, dedotto ogni provento finanziario
derivante
dall'investimento temporaneo di quei fondi.
13
Gli accordi di finanziamento riferibili a un bene che giustifica una capitalizzazione possono far sì che l'entità ottenga
un finanziamento e sostenga i relativi oneri finanziari prima che alcuni o tutti i fondi siano impiegati per il bene che
giustifica una capitalizzazione. In tali casi, i fondi sono spesso temporaneamente investiti in attesa di
essere utilizzati
per le spese relative al bene. Nella determinazione del valore degli oneri finanziari capitalizzabili durante un esercizio,
qualsiasi reddito derivante dall'investimento di tali fondi viene dedotto dagli oneri finanziari
sostenuti.
14
Nella misura in cui l'entità si indebita genericamente e utilizza i finanziamenti allo scopo di ottenere un bene
che giustifica una capitalizzazione, l'entità deve determinare l'ammontare degli oneri finanziari
capitalizzabili applicando un tasso di capitalizzazione alle spese sostenute per quel bene. Tale tasso di
capitalizzazione deve corrispondere alla media ponderata degli oneri finanziari applicabili a tutti i finanziamenti
dell'entità in essere durante l'esercizio. Tuttavia l'entità deve escludere da tale calcolo gli oneri
finanziari
applicabili ai finanziamenti ottenuti specificatamente allo scopo di acquisire un bene che giu
stifica una
capitalizzazione fino a quando sostanzialmente
tutte le operazioni necessarie per predisporre il
bene per
l'utilizzo previsto o la vendita sono completate. L'ammontare degli oneri finanziari che l'entità
capitalizza
durante un esercizio non deve eccedere l'ammontare degli oneri finanziari sostenuti durante
quell'esercizio.
15
In alcune situazioni è corretto includere tutti i finanziamenti della controllante e delle sue controllate nel calcolo
della
media ponderata degli oneri finanziari; in altri casi è corretto utilizzare, per ciascuna controllata, una media
ponderata
degli oneri finanziari applicabile al suo indebitamento.
Eccedenza del valore contabile del bene che giustifica una capitalizzazione rispetto al suo valore
recupe
rabile
16
Quando il valore contabile o il costo complessivo atteso del bene che giustifica la capitalizzazione eccede il suo
valore
recuperabile o il valore netto di realizzo, il valore contabile deve essere svalutato parzialmente o totalmente
secondo
quanto previsto dalle disposizioni degli altri Principi. In alcuni casi, secondo quanto previsto dagli altri Principi,
devono essere operate delle riprese di valore per eliminare l'effetto di svalutazioni parziali o totali.
Inizio della capitalizzazione
17
L'entità deve capitalizzare gli oneri finanziari come parte del costo di un bene che giustifica una
capitalizzazione a partire dalla data di inizio. La data di inizio della capitalizzazione corrisponde alla data in
cui
l'entità per la prima volta soddisfa tutte le seguenti condizioni:
a)
sostiene i costi per il bene;
b)
sostiene gli oneri finanziari; e
c)
intraprende le attività necessarie per predisporre il bene per il suo utilizzo previsto o per la vendita.
18
I costi per l'ottenimento di un bene che giustifica una capitalizzazione includono solo quei costi che hanno dato
luogo
a pagamenti in contanti, trasferimenti di altri beni o l'assunzione di passività fruttifere. Tali costi sono ridotti
di ogni
anticipo ricevuto e dei contributi ricevuti relativamente al bene (vedere IAS 20
Contabilizzazione dei
contributi pubblici
e informativa sull'assistenza pubblica
). Il valore contabile medio del bene
durante
un
esercizio, inclusi gli oneri finanziari
precedentemente capitalizzati, rappresenta normalmente un'approssimazione ragionevole
delle spese alle quali si
applica il tasso di capitalizzazione in quell'esercizio.
19
Le operazioni necessarie per predisporre il bene per il suo utilizzo previsto o la vendita vanno oltre la mera
produzione fisica del bene. Esse comprendono le attività tecniche e amministrative precedenti all'avvio della
produzione fisica, quali quelle legate all'ottenimento di autorizzazioni precedenti l'avvio della produzione stessa.
Tuttavia
tali attività non comprendono la detenzione di un bene quando non è in essere alcuna attività di
produzione o di
sviluppo che modifichi le caratteristiche del bene stesso. Per esempio, gli oneri finanziari sostenuti
mentre il terreno è in
corso di valorizzazione sono capitalizzati durante il periodo nel quale sono in corso di svolgimento le attività legate
alla sua valorizzazione. Tuttavia gli oneri finanziari sostenuti mentre il terreno
acquistato per l'edificazione è posseduto
senza che alcuna attività di valorizzazione sia intrapresa non giustificano
alcuna capitalizzazione.
Sospensione della
capitalizzazione
20
L'entità deve sospendere la capitalizzazione degli oneri finanziari durante i periodi prolungati nei quali
sospende lo sviluppo di un bene che giustifica una capitalizzazione.
21
L'entità può sostenere oneri finanziari durante
un periodo
prolungato
nel quale
sospende
le operazioni
necessarie
per
predisporre un bene all'utilizzo previsto o alla vendita. Tali costi sono costi legati al possesso di beni parzialmente
completati
e non giustificano
alcuna capitalizzazione.
Tuttavia l'entità normalmente
non sospende la capitalizzazione
degli oneri finanziari in un periodo nel quale vengono poste in essere significative attività di
natura tecnica e
amministrativa. L'entità, inoltre, non sospende la capitalizzazione degli oneri finanziari nemmeno
quando la sospensione
temporanea è una fase necessaria del processo di predisposizione del bene all'utilizzo previsto o alla vendita.
Per
esempio,
la capitalizzazione
continua
nel periodo
prolungato
durante
il quale un alto livello delle acque ritarda la
costruzione di un ponte se tale elevato livello delle acque è normale durante il
periodo di costruzione nell'area
geografica interessata.
Interruzione della
capitalizzazione
22
L'entità deve interrompere la capitalizzazione
degli
oneri
finanziari
quando
tutte le operazioni
necessarie
per
predisporre il bene che giustifica una capitalizzazione nelle condizioni per il suo utilizzo previsto o la
sua
vendita sono sostanzialmente completate.
23
Un bene è, di norma, pronto per il suo utilizzo previsto o la vendita quando la sua produzione fisica è completata,
anche se una parte di lavoro amministrativo routinario può essere ancora in corso. Se al completamento mancano
solamente modifiche minori, quali la decorazione di un immobile su specifiche dell'acquirente
o dell'utilizzatore,
ciò
sta a indicare che tutte le operazioni sono sostanzialmente completate.
24
Quando l'entità completa la costruzione di una parte di un bene che giustifica una capitalizzazione e
ciascuna
parte può essere utilizzata mentre
prosegue
la
realizzazione
delle
altre,
l'entità
deve
interrompere la
capitalizzazione degli
oneri finanziari
relativi
a quella
parte
quando
tutte le operazioni
necessarie per
predisporre quella specifica parte per l'utilizzo previsto o la vendita sono sostanzialmente completate.
25
Un centro direzionale composto da vari edifici, ciascuno dei quali può essere utilizzato singolarmente, è un esempio
di bene, che giustifica una capitalizzazione, dove ciascuna parte può essere utilizzata mentre prosegue la
costruzione delle altre. Un esempio di bene, che giustifica una capitalizzazione, che necessita di essere completato
prima che ogni parte possa essere utilizzata è un impianto industriale che comprende diversi processi
produttivi da
compiersi in sequenza nelle differenti parti dell'impianto, quale una acciaieria.
INFORMAZIONI INTEGRATIVE
26
L'entità deve indicare:
a)
l'ammontare degli
oneri
finanziari
capitalizzati
durante
l'esercizio;
e
b)
il tasso di capitalizzazione utilizzato
per quantificare
l'ammontare
degli oneri finanziari
capitalizzabili.
DISPOSIZIONI TRANSITORIE
27
Se l'applicazione del presente Principio costituisce un cambiamento di principio contabile, l'entità deve
applicare il Principio agli oneri finanziari relativi ai beni che giustificano
una capitalizzazione
per i quali la
data
di inizio della capitalizzazione corrisponde alla data di entrata in vigore o a una data successiva.
28
Tuttavia una entità può stabilire una qualsiasi data antecedente la data di entrata in vigore e applicare il
Principio
agli oneri finanziari relativi a tutti i beni che giustificano una capitalizzazione per i quali la data
di inizio
della capitalizzazione corrisponde a quella stessa data o a una data successiva.
28A
Il Ciclo annuale di miglioramenti agli IFRS 2015-2017
, pubblicato a dicembre 2017, ha modificato il paragrafo 14.
L'entità deve applicare
tali modifiche
agli oneri finanziari
sostenuti
a partire dalla data di inizio dell'esercizio
nel
quale
l'entità applica tali modifiche per la prima volta.
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
29
L'entità deve applicare il Principio ai bilanci degli esercizi che hanno inizio il 1
o
gennaio 2009 o in data successiva. È
consentita l'applicazione anticipata. Se l'entità applica il Principio per un esercizio che ha inizio prima del 1
o
gennaio
2009, tale fatto deve essere indicato.
29A Il paragrafo 6 è stato modificato da
Miglioramenti agli IFRS
pubblicato nel maggio 2008. L'entità deve applicare tale
modifica
ai bilanci degli esercizi che hanno inizio il 1
o
gennaio 2009 o in data successiva. È consentita l'ap
plicazione anticipata.
Se l'entità applica queste modifiche a partire da un esercizio precedente, tale fatto deve essere
indicato.
29B L'IFRS 9, nella versione pubblicata nel luglio 2014, ha modificato il paragrafo 6. L'entità deve applicare tale
modifica
quando applica l'IFRS 9.
29C L'IFRS 16, pubblicato nel gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 6. L'entità deve applicare tale modifica quando
applica l'IFRS 16.
29D
Il Ciclo annuale di miglioramenti agli IFRS 2015-2017
, pubblicato a dicembre 2017, ha modificato il paragrafo 14 e ha
aggiunto il paragrafo 28A. L'entità deve applicare tali modifiche ai bilanci degli esercizi che hanno inizio il 1
o
gennaio
2019 o in data successiva. È consentita l'applicazione anticipata. Se l'entità applica queste modifiche
anticipatamente,
tale fatto deve essere indicato.
RITIRO DELLO IAS 23 (RIVISTO NELLA SOSTANZA NEL 1993)
30
Il presente Principio sostituisce lo IAS 23
Oneri finanziari
rivisto nella sostanza nel 1993.
SISTEMA IAS-IFRS
[indice generale]
SISTEMA I.B.I.©
-INTERMEDIARI
- BILANCI
- IMPRESE & CONTROLLO
