PRINCIPIO CONTABILE CONFORME ALL'ORIGINALE - RIVISTO E MODIFICATO ALL'ULTIMO REGOLAMENTO
	IAS n.12 - IASB - Principio contabile internazionale 3 novembre 2008 (*) (**)
Imposte sul reddito
(*) Pubblicato nella G.U.U.E. 29 novembre 2008, n. L 320 (**) Ai sensi di quanto disposto dall'allegato, Appendice, A3, Regolamento 17 dicembre 2008, n. 1274/2008, a decorrere dal 21 dicembre 2008, a meno che non sia diversamente stabilito nell'Appendice suddetta, negli International Financial Reporting Standard (inclusi gli International Accounting Standard e le Interpretazioni), e nelle introduzioni agli IFRS, i seguenti riferimenti: -"conto economico" è modificato in "prospetto di conto economico complessivo"; - "stato patrimoniale" è modificato in "prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria"; - "rendiconto finanziario" è modificato in "rendiconto finanziario"; - "data di riferimento del bilancio" è modificato in "data di chiusura dell’esercizio"; - "successiva data di riferimento del bilancio" è modificata in "data di chiusura dell’esercizio successivo"; - "ciascuna data di riferimento del bilancio" è modificato in "data di chiusura di ciascun esercizio"; - "dopo la data di riferimento del bilancio" è modificato in "dopo la data chiusura dell’esercizio"; - "data di riferimento del bilancio" è modificato in "data di chiusura dell’esercizio"; - "ciascuna data di riferimento del bilancio" è modificato in "data di chiusura di ciascun esercizio"; - "data dell’ultimo bilancio annuale" è modificato in "data di chiusura dell’ultimo esercizio"; - "possessori di capitale proprio" è modificato in "soci" (ad eccezione dello IAS 33 Utile per azione); - "rimosso dal patrimonio netto e rilevato nel conto economico" e "rimosso dal patrimonio netto e iscritto nel conto economico" sono modificati in "riclassificato dal patrimonio netto nell’utile (perdita) d’esercizio come rettifica da riclassificazione"; - "Principio o Interpretazione" è modificato in "IFRS"; - "un Principio o un’Interpretazione" è modificato in "un IFRS"; - "Principi e Interpretazioni" è modificato in "IFRS" (ad eccezione del paragrafo 5 dello IAS 8 Principi contabili, Cambiamenti nelle stime contabili ed Errori); - i riferimenti alla versione corrente dello IAS 10 Fatti intervenuti dopo la data di riferimento del bilancio sono modificati in IAS 10 Fatti intervenuti dopo la data di chiusura dell’esercizio di riferimento.
NOTA: L'elaborazione dei testi, anche se curata con scrupolosa attenzione, non può comportare specifiche responsabilità per involontari errori o inesattezze.
DECRETO LEGISLATIVO 12 gennaio 2019 , n. 14 - Codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza in attuazione della legge 19 ottobre 2017, n. 155. (19G00007) Vigente al : 4-8-2022 - FONTE: NORMATTIVA
SOMMARIO RIF/PARAGRAFO TITOLO FINALITA' 1 - 4 AMBITO DI APPLICAZIONE 5 - 11 DEFINIZIONI 12 - 14 RILEVAZIONE DELLE PASSIVITA' E DELLE ATTIVITA' FISCALI CORRENTI 15 - 45 RILEVAZIONE DELLE PASSIVITA' E DELLE ATTIVITA' FISCALI DIFFERITE 46 - 56 VALUTAZIONE 57 - 68C RILEVAZIONE DELLE IMPOSTE CORRENTI E DIFFERITE 69 - 78 ESPOSIZIONE NEL BILANCIO 79 - 88 INFORMAZIONI INTEGRATIVE 89 - 99 DATA DI ENTRATA IN VIGORE

I paragrafi 15, 22 e 24 sono modificati. Sono aggiunti i paragrafi 22 A e 98 J–98L.

FINALITÀ

La finalità del presente Principio è quella di definire il trattamento contabile delle imposte sul reddito. L'aspetto principale della contabilizzazione delle imposte sul reddito consiste nel definire come rilevare gli effetti fiscali correnti e futuri relativi:

a) al futuro recupero (estinzione) del valore contabile delle attività (passività) rilevate nello stato patrimoniale dell'entità; e
b) alle operazioni e agli altri fatti dell'esercizio corrente rilevati nel bilancio dell'entità.

È connaturato alla rilevazione di un'attività o di una passività il fatto che l'entità che redige il bilancio preveda di recuperare o estinguere il valore contabile di quella attività o passività. Se è probabile che il recupero o l'estinzione di quel valore contabile aumenti (riduca) i futuri pagamenti di imposte rispetto a quelli che si sarebbero verificati se tale recupero o estinzione non avesse avuto effetti fiscali, il presente Principio richiede che l'entità rilevi una passività (attività) fiscale differita, salvo alcuni casi specifici.
Il presente Principio richiede che l'entità rilevi gli effetti fiscali di operazioni e di altri eventi con le medesime modalità con le quali rileva le operazioni e gli altri eventi stessi. Così, qualsiasi effetto fiscale connesso alle operazioni e agli altri eventi rilevati nel conto economico, è anche esso rilevato nel conto economico. Per le operazioni e gli altri eventi rilevati al di fuori del conto economico (nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo o direttamente nel patrimonio netto), qualsiasi effetto fiscale correlato è anche rilevato al di fuori dell’utile (perdita) d’esercizio (nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo o direttamente nel patrimonio netto, rispettivamente). Analogamente, la rilevazione delle attività e passività fiscali differite in una aggregazione aziendale incide sul valore dell’avviamento derivante da tale aggregazione aziendale o sul valore dell’utile derivante da un acquisto a prezzi favorevoli rilevato.
Il presente Principio tratta anche la rilevazione delle attività fiscali differite derivanti da perdite fiscali o da crediti d'imposta non utilizzati, l'esposizione nel bilancio delle imposte sul reddito e l'illustrazione dell'informativa relativa alle imposte sul reddito.

AMBITO DI APPLICAZIONE

1 Il presente Principio deve essere applicato per la contabilizzazione delle imposte sul reddito.

2 Per le finalità del presente Principio, le imposte sul reddito comprendono tutte le imposte nazionali ed estere che si calcolano su redditi imponibili. Le imposte sul reddito comprendono anche imposte, quali le ritenute fiscali, che sono dovute da una società controllata, collegata o accordo(i) a controllo congiunto a seguito di distribuzioni all'entità che redige il bilancio.

3 [Eliminato]

4 Il presente Principio non tratta i criteri di contabilizzazione dei contributi pubblici (cfr.IAS 20 Contabilizzazione dei contributi pubblici e informativa sull'assistenza pubblica) e dei crediti d'imposta su partecipazioni. Tuttavia, il presente Principio tratta la contabilizzazione delle differenze temporanee che possono derivare da tali contributi o crediti d'imposta.

DEFINIZIONI

5 I seguenti termini sono usati nel presente Principio con i significati indicati: L'utile contabile è l'utile o la perdita dell'esercizio prima delle imposte sul reddito.
Il reddito imponibile (perdita fiscale) è l'utile (perdita) di un esercizio, determinato secondo quanto previsto dalla disciplina fiscale, su cui sono calcolate le imposte sul reddito dovute (recuperabili).
L'onere (provento) fiscale è l'importo complessivo delle imposte correnti e differite incluso nella determinazione dell'utile o della perdita dell'esercizio.
Le imposte correnti sono l'importo delle imposte sul reddito dovute (recuperabili) riferibili al reddito imponibile (perdita fiscale) di un esercizio.
Le passività fiscali differite sono gli importi delle imposte sul reddito dovute negli esercizi futuri riferibili alle differenze temporanee imponibili.
Le attività fiscali differite sono gli importi delle imposte sul reddito recuperabili negli esercizi futuri riferibili a:

a) differenze temporanee deducibili;
b) riporto a nuovo di perdite fiscali non utilizzate; e c) riporto a nuovo di crediti d'imposta non utilizzati.

Le differenze temporanee sono le differenze tra il valore contabile di un'attività o di una passività nello stato patrimoniale e il suo valore riconosciuto ai fini fiscali. Le differenze temporanee possono essere:

a) differenze temporanee imponibili, cioè differenze temporanee che, nella determinazione del reddito imponibile (perdita fiscale) di esercizi futuri, si tradurranno in importi imponibili quando il valore contabile dell'attività o della passività sarà realizzato o estinto; o
b) differenze temporanee deducibili, cioè differenze temporanee che, nella determinazione del reddito imponibile (perdita fiscale) di esercizi futuri, si tradurranno in importi deducibili quando il valore contabile dell'attività o della passività sarà realizzato o estinto.

Il valore fiscale di un'attività o passività è il valore attribuito a quella attività o passività a fini fiscali.

6 L'onere fiscale (provento fiscale) comprende l'onere fiscale corrente (provento fiscale corrente) e l'onere fiscale differito (provento fiscale differito).

Valore ai fini fiscali

7 Il valore ai fini fiscali di un'attività è il valore che sarà fiscalmente deducibile a fronte di qualsiasi reddito imponibile che l'entità otterrà quando realizzerà il valore contabile dell'attività. Se tali redditi non saranno imponibili, il valore ai fini fiscali dell'attività è uguale al suo valore contabile.

ESEMPI
1 Il costo di una macchina è 100. Nell'esercizio corrente e in quelli precedenti, è già stato fiscalmente dedotto un ammortamento di 30 e il costo residuo sarà deducibile negli esercizi futuri, come ammortamento o per deducibilità al momento della dismissione. I ricavi prodotti dall'utilizzo della macchina sono imponibili, eventuali plusvalenze al momento della cessione della macchina saranno tassabili ed eventuali minusvalenze saranno fiscalmente deducibili. Il valore ai fini fiscali della macchina è 70.
2 Un credito per interessi ha un valore contabile di 100. Il relativo provento per interessi sarà tassato al momento dell'incasso. Il valore ai fini fiscali del credito per interessi è zero.
3 I crediti commerciali hanno un valore contabile di 100. I relativi ricavi sono già compresi nel reddito imponibile (perdita fiscale). Il valore ai fini fiscali dei crediti commerciali è 100.
4 I crediti per dividendi da una società controllata hanno un valore contabile di 100. I dividendi non sono imponibili. In sostanza, l'intero valore contabile dell'attività è deducibile a fronte dei redditi. Di conseguenza, il valore ai fini fiscali dei dividendi percepibili è 100. (a)
5 Un credito per finanziamento ha un valore contabile di 100. La restituzione del prestito non avrà effetti fiscali.
Il valore ai fini fiscali del prestito è pari a 100.

(a) In questo esempio, non vi è alcuna differenza temporanea imponibile. Un caso alternativo considera i crediti per dividendi maturati come aventi un valore fiscale pari a zero, e ipotizza un'aliquota fiscale pari a zero applicata sulla risultante differenza imponibile temporanea pari a 100. In entrambi i casi, non vi è alcuna passività fiscale differita.

8 Il valore ai fini fiscali di una passività è il suo valore contabile, dedotto qualsiasi importo che sarà fiscalmente deducibile negli esercizi futuri con riferimento a quella passività. Nel caso di proventi riscossi anticipatamente, il valore ai fini fiscali della passività conseguente è il suo valore contabile, dedotto qualsiasi reddito che non sarà imponibile nei futuri esercizi.

ESEMPI
1 Le passività correnti comprendono accantonamenti di costi per un valore contabile di 100. Il relativo costo sarà dedotto a fini fiscali al momento del loro pagamento. Il valore ai fini fiscali degli accantonamenti di costi è pari a zero.
2 Le passività correnti comprendono interessi attivi riscossi anticipatamente per un valore contabile di 100. Gli interessi attivi sono stati tassati al momento del loro incasso. Il valore ai fini fiscali degli interessi riscossi anticipatamente è pari a zero.
3 Le passività correnti comprendono accantonamenti di costi per un valore contabile di 100. Il costo relativo è già stato dedotto a fini fiscali. Il valore ai fini fiscali degli accantonamenti di costi è pari a 100.
4 Le passività correnti comprendono sanzioni e penali accantonate per un valore contabile di 100. Le sanzioni e penali non sono fiscalmente deducibili. Il valore ai fini fiscali delle sanzioni e penali accantonate è pari a 100 (a).
5 Un debito per finanziamento ha un valore contabile di 100. La restituzione del prestito non avrà effetti fiscali. Il valore ai fini fiscali del prestito è pari a 100.

(a) In questo esempio, non vi è alcuna differenza temporanea deducibile. Un caso alternativo considera per le sanzioni e penali accantonate un valore fiscale pari a zero, e ipotizza un'aliquota fiscale pari a zero applicata sulla risultante differenza temporanea deducibile pari a 100. In entrambi i casi, non vi è alcuna attività fiscale differita.

9 Alcune voci hanno un valore ai fini fiscali ma non sono rilevate nello stato patrimoniale come attività e passività. Per esempio, i costi di ricerca sono rilevati come costo nella determinazione dell'utile contabile nell'esercizio nel quale sono sostenuti ma può non essere consentito dedurli dal reddito imponibile (perdita fiscale) fino a un esercizio successivo. La differenza tra il valore ai fini fiscali dei costi di ricerca, cioè l'ammontare che le autorità fiscali consentiranno di dedurre negli esercizi futuri, e il valore contabile pari a zero, è una differenza temporanea deducibile che si traduce in un'attività fiscale differita.

10 Quando il valore ai fini fiscali di un'attività o di una passività non è immediatamente evidente, è utile considerare il criterio fondamentale sul quale si basa il presente Principio: l'entità deve, salvo alcune eccezioni specifiche, rilevare una passività (attività) fiscale differita ogni volta che il recupero o l'estinzione del valore contabile di un'attività o di una passività incrementi (riduca) i pagamenti di imposte futuri rispetto a quelli che si sarebbero verificati se tale recupero o estinzione non avesse avuto effetti fiscali. L'esempio C riportato nel paragrafo 51A illustra i casi in cui può essere utile considerare tale criterio; ad esempio, quando il valore ai fini fiscali di un'attività o di una passività dipende dalle modalità di recupero o estinzione previste.

11 Nei bilanci consolidati, le differenze temporanee sono determinate confrontando i valori contabili delle attività e delle passività del bilancio consolidato con l'appropriato valore ai fini fiscali. Il valore ai fini fiscali è determinato con riferimento alla dichiarazione dei redditi consolidata negli ordinamenti nei quali tale dichiarazione viene presentata. In altri ordinamenti, il valore ai fini fiscali è determinato con riferimento alle dichiarazioni fiscali di ciascuna entità del gruppo.

RILEVAZIONE DELLE PASSIVITÀ E DELLE ATTIVITÀ FISCALI CORRENTI

12 Le imposte correnti dell'esercizio in corso e di quelli precedenti, nella misura in cui esse non siano state pagate, devono essere rilevate come passività. Se l'importo già pagato per l'esercizio in corso e per quelli precedenti eccede quello dovuto per tali esercizi, l'eccedenza deve essere rilevata come attività.

13 Il beneficio riferibile a una perdita fiscale che può essere portata in riduzione dell'imposta corrente relativa a un esercizio precedente deve essere rilevato come attività.

14 Quando si utilizza una perdita fiscale per recuperare l'imposta corrente relativa a un esercizio precedente, l'entità rileva il beneficio come attività nell'esercizio in cui si verifica la perdita fiscale se è probabile che si manifesti il beneficio per l'entità e se esso può essere valutato attendibilmente.

Differenze temporanee imponibili

15 Una passività fiscale differita deve essere rilevata per tutte le differenze temporanee imponibili salvo che tale passività derivi da:

a) la rilevazione iniziale dell’avviamento; o
b) la rilevazione iniziale di un’attività o di una passività in un’operazione che:

i) non rappresenta una aggregazione aziendale;
ii) al momento dell’operazione non influenza né l’utile contabile né il reddito imponibile (perdita fiscale); e
iii) al momento dell’operazione non dà luogo a differenze temporanee imponibili e deducibili uguali.

Tuttavia, per le differenze temporanee imponibili derivanti da investimenti in società controllate, filiali e società collegate, e da partecipazioni in accordo(i) a controllo congiunto, deve essere rilevata una passività fiscale differita secondo quanto previsto dal paragrafo 39.

16 È implicito nella rilevazione di un'attività che il suo valore contabile sarà recuperato sotto forma di benefici economici che l'entità otterrà negli esercizi successivi. Quando il valore contabile dell'attività eccede il relativo valore a fini fiscali, l'importo dei redditi imponibili eccederà l'importo che sarà consentito dedurre fiscalmente. Questa differenza è una differenza temporanea imponibile e l'obbligo di pagare negli esercizi successivi le imposte sul reddito risultanti è una passività fiscale differita. Nel momento in cui l'entità recupera il valore contabile dell'attività, la differenza temporanea imponibile si annulla e l'entità realizza un provento imponibile. Questo rende probabile che i benefici economici defluiscano dall'entità sotto forma di pagamenti fiscali. Perciò, il presente Principio richiede la rilevazione di tutte le passività fiscali differite, a eccezione di alcuni casi descritti nei paragrafi 15 e 39.

ESEMPIO
Un cespite che costa 150 ha un valore contabile di 100. L'ammortamento accumulato ai fini fiscali è 90 e l'aliquota fiscale è del 25%.
Il valore ai fini fiscali dell'attività è 60 (costo di 150 meno l'ammortamento accumulato ai fini fiscali di 90).
Per recuperare il valore contabile per 100, l'entità deve realizzare ricavi imponibili di 100, ma potrà dedurre solo ammortamenti fiscali per 60. Di conseguenza, l'entità pagherà imposte sul reddito per 10 (25% di 40) quando recupererà il valore contabile del bene. La differenza tra il valore contabile di 100 e il valore ai fini fiscali di 60 rappresenta una differenza temporanea imponibile di 40. L'entità, quindi, rileva contabilmente una passività fiscale differita di 10 (25% di 40) che rappresenta le imposte sul reddito che essa pagherà quando recupererà il valore contabile del bene.

17 Alcune differenze temporanee si manifestano quando proventi od oneri vengono inclusi nell'utile contabile in un esercizio ma determinano il reddito imponibile di un esercizio differente. Queste differenze temporanee sono spesso segnalate come differenze temporali. Quelli che seguono sono esempi di differenze temporanee di questo tipo che sono imponibili e che perciò danno luogo a passività fiscali differite:

a) i proventi per interessi sono inclusi nell'utile contabile in proporzione al tempo trascorso ma, in alcuni ordinamenti, possono essere imponibili al momento dell'incasso. Il valore ai fini fiscali di qualsiasi credito rilevato nello stato patrimoniale con riferimento a tali proventi è zero perché i ricavi non influiscono sul reddito imponibile fino al momento dell'incasso;
b) l'ammortamento utilizzato nella determinazione del reddito imponibile (perdita fiscale) può differire da quello utilizzato per determinare l'utile contabile. La differenza temporanea è rappresentata dalla differenza tra il valore contabile del bene e il suo valore ai fini fiscali che è il costo originario del bene meno tutte le deduzioni relative a quel bene consentite fiscalmente nel determinare il reddito imponibile dell'esercizio in corso e di quelli precedenti. Si genera una differenza temporanea imponibile, che si traduce in una passività fiscale differita, quando l'ammortamento fiscale è accelerato (se, invece, l'ammortamento fiscale è meno rapido dell'ammortamento contabile si crea una differenza temporanea deducibile che si traduce in un'attività fiscale differita); e
c) i costi di sviluppo possono essere capitalizzati e ammortizzati negli esercizi successivi nel determinare l'utile contabile, ma essere dedotti dal reddito imponibile nell'esercizio in cui sono sostenuti. Tali costi di sviluppo hanno un valore ai fini fiscali pari a zero dato che sono già stati dedotti dal reddito imponibile. La differenza temporanea è la differenza tra il valore contabile dei costi di sviluppo e il loro valore ai fini fiscali pari a zero.

18 Si manifestano differenze temporanee anche quando:

a) le attività acquisite e le passività assunte identificabili in una aggregazione aziendale sono rilevate ai rispettivi fair value (valori equi) in conformità all’IFRS 3 Aggregazioni aziendali ma, ai fini fiscali, non vengono effettuate rettifiche equivalenti (si veda paragrafo 19);
b) le attività sono rivalutate e ai fini fiscali non viene apportata alcuna rettifica equivalente (cfr. paragrafo 20);
c) l'avviamento deriva da un'aggregazione aziendale (cfr. paragrafo 21);
d) il valore di un'attività o di una passività rilevato inizialmente ai fini fiscali differisce dal suo
valore contabile iniziale, ad esempio quando l'entità beneficia di contributi esenti da imposta relativi a beni (cfr. paragrafi 22 e 33); o
e) il valore contabile di investimenti in società controllate, filiali e società collegate, o di partecipazioni in accordo(i) a controllo congiunto, si differenzia dal valore ai fini fiscali dell'investimento o della partecipazione (cfr. paragrafi da 38 a 45).

 

Aggregazioni aziendali

19 Con alcune eccezioni, le attività acquisite e le passività assunte identificabili in una aggregazione aziendale sono rilevate ai rispettivi fair value (valori equi) alla data di acquisizione. Si generano differenze temporanee quando il valore riconosciuto fiscalmente alle attività identificabili acquisite e alle passività identificabili assunte non è influenzato dall'aggregazione aziendale o è influenzato in modo diverso. Per esempio, quando il valore contabile di un'attività viene incrementato fino al suo fair value (valore equo), ma il valore riconosciuto fiscalmente dell'attività continua a essere il costo del precedente proprietario, si genera una differenza temporanea imponibile che si traduce in una passività fiscale differita. La passività fiscale differita che ne deriva influisce sull'avviamento (cfr. paragrafo 66).

Il paragrafo 20 è modificato per l'entità che non ha adottato l'IFRS 9 Strumenti finanziari.

Attività iscritte al fair value (valore equo)

20 Gli IFRS consentono o richiedono che certe attività siano iscritte al fair value (valore equo) o che siano rivalutate (cfr. per esempio, IAS 16 Immobili, impianti e macchinari, IAS 38 Attività immateriali, IAS 39 Strumenti Finanziari: rilevazione e valutazione, IAS 40 Investimenti immobiliari e IFRS 16 Leasing). In alcuni ordinamenti, le rivalutazioni o altre rideterminazioni del valore di un'attività al fair value (valore equo) influiscono sul reddito imponibile (perdita fiscale) dell'esercizio corrente. Di conseguenza, il valore ai fini fiscali dell'attività è rettificato e non sorge alcuna differenza temporanea. In altri ordinamenti, la rivalutazione o la rideterminazione del valore di un'attività non influisce sul reddito imponibile dell'esercizio in cui c'è stata la rivalutazione o la rideterminazione del valore e, di conseguenza, il valore ai fini fiscali dell'attività non è rettificato. Nonostante ciò, il recupero futuro del valore contabile si tradurrà in redditi imponibili per l'entità e l'importo che sarà fiscalmente deducibile differirà dall'importo di tali redditi. La differenza tra il valore contabile di un'attività rivalutata e il suo valore ai fini fiscali è una differenza temporanea e comporta una passività o un'attività fiscale differita. Questo è vero anche nel caso in cui:

a) l'entità non intende cedere l'attività. In tali casi, il valore contabile rivalutato dell'attività sarà realizzato attraverso l'utilizzo e questo produrrà redditi imponibili che eccedono l'ammortamento fiscalmente consentito negli esercizi successivi; o
b) le imposte sulle plusvalenze sono sospese se i corrispettivi della cessione dell'attività sono investiti in attività analoghe. In tali casi, le imposte saranno alla fine dovute al momento della vendita o dell'utilizzo di attività analoghe.

Il paragrafo 20 è modificato per l'entità che ha adottato l'IFRS 9 Strumenti finanziari.

20 Gli IFRS consentono o richiedono che certe attività siano iscritte al fair value (valore equo) o che siano rivalutate (cfr., per esempio, IAS 16 Immobili, impianti e macchinari, IAS 38 Attività immateriali, IAS 40 Investimenti immobiliari, IFRS 9 Strumenti finanziari e IFRS 16 Leasing). In alcuni ordinamenti, le rivalutazioni o altre rideterminazioni del valore di un'attività al fair value (valore equo) influiscono sul reddito imponibile (perdita fiscale) dell'esercizio corrente. Di conseguenza, il valore ai fini fiscali dell'attività è rettificato e non sorge alcuna differenza temporanea. In altri ordinamenti, la rivalutazione o la rideterminazione del valore di un'attività non influisce sul reddito imponibile dell'esercizio in cui c'è stata la rivalutazione o la rideterminazione del valore e, di conseguenza, il valore ai fini fiscali dell'attività non è rettificato. Nonostante ciò, il recupero futuro del valore contabile si tradurrà in redditi imponibili per l'entità e l'importo che sarà fiscalmente deducibile differirà dall'importo di tali redditi. La differenza tra il valore contabile di un'attività rivalutata e il suo valore ai fini fiscali è una differenza temporanea e comporta una passività o un'attività fiscale differita. Questo è vero anche nel caso in cui:

Avviamento

21 L’avviamento derivante da una aggregazione aziendale è valutato come l’eccedenza di (a) rispetto a (b):

a) la sommatoria di:

i) il corrispettivo trasferito valutato in conformità all’IFRS 3, che in genere richiede il fair value
(valore equo) alla data di acquisizione;
ii) l’importo delle partecipazioni di minoranza nell’acquisita rilevato in conformità all’IFRS 3; e iii) in un’aggregazione aziendale realizzata in più fasi, il fair value (valore equo) alla data di
acquisizione delle interessenze nell’acquisita precedentemente possedute dall’acquirente.

b) il valore netto degli importi, alla data di acquisizione, delle attività acquisite e delle passività assunte identificabili valutate in conformità all’IFRS 3.

Nella determinazione del reddito imponibile, molti ordinamenti non consentono di dedurre dal reddito imponibile le riduzioni del valore contabile dell'avviamento. Inoltre, in tali ordinamenti, il costo dell'avviamento spesso non è deducibile quando una controllata cede la propria attività aziendale. In tali ordinamenti, il valore riconosciuto fiscalmente dell'avviamento è pari a zero. Qualsiasi differenza tra il valore contabile dell'avviamento e il valore riconosciuto fiscalmente pari a zero rappresenta una differenza temporanea imponibile. Tuttavia, il presente Principio non consente la rilevazione della conseguente passività fiscale differita, in quanto l'avviamento è valutato come valore residuo e la rilevazione della passività fiscale differita ne incrementerebbe il valore contabile.

21A Le successive riduzioni della passività fiscale differita, non rilevata in quanto derivante dalla rilevazione iniziale dell’avviamento, sono anch’esse considerate come derivanti dalla rilevazione iniziale dell’avviamento e pertanto non vengono rilevate, in base alle disposizioni del paragrafo 15(a). Per esempio, se l’avviamento CU100 rilevato a seguito di una aggregazione aziendale ha un valore riconosciuto fiscalmente pari a zero, il paragrafo 15(a) dispone che l’entità non può rilevare la conseguente passività fiscale differita. Se l’entità rileva successivamente, per tale avviamento, una perdita per riduzione di valore pari a CU20, l’importo della differenza temporanea imponibile relativa all’avviamento si riduce da CU100 a CU80, con conseguente decremento nel valore della passività fiscale differita non rilevata. Il decremento nel valore della passività fiscale differita non rilevata è anche esso riferito alla rilevazione iniziale dell’avviamento, e pertanto il paragrafo 15(a) ne vieta la rilevazione.

21B Le passività fiscali differite derivanti da differenze temporanee imponibili connesse all’avviamento sono, tuttavia, rilevate nella misura in cui non derivino dalla rilevazione iniziale dell’avviamento. Ad esempio, se a seguito di una aggregazione aziendale un’entità rileva un avviamento di CU100 che è deducibile fiscalmente a un tasso annuo del 20% a partire dall’anno dell’acquisizione, il valore riconosciuto fiscalmente dell’avviamento è pari a CU100 all’atto della rilevazione iniziale e a CU80 alla fine dell’anno di acquisizione. Se il valore contabile dell’avviamento alla fine dell’anno di acquisizione rimane invariato a CU100, ne consegue una differenza temporanea imponibile pari a CU20 alla fine dell’anno. Poiché tale differenza temporanea imponibile non è connessa alla rilevazione iniziale dell'avviamento, la conseguente passività fiscale differita è rilevata.

Rilevazione iniziale di attività o passività

22 Al momento della rilevazione iniziale di un’attività o di una passività può emergere una differenza temporanea, per esempio nel caso in cui parte o tutto il costo di un’attività non sarà fiscalmente deducibile. Il criterio di contabilizzazione di tali differenze temporanee dipende dalla natura dell’operazione che ha comportato la rilevazione iniziale dell’attività o della passività:

a) in una aggregazione aziendale, l’entità rileva qualsiasi passività o attività fiscale differita e ciò incide sul valore dell’avviamento o dell’utile derivante da un acquisto a prezzi favorevoli che la stessa rileva (si veda paragrafo 19);
b) se l’operazione influenza l’utile contabile o il reddito imponibile, o dà luogo a differenze temporanee imponibili e deducibili uguali, l’entità rileva qualsiasi passività o attività fiscale differita e rileva nell’utile (perdita) d’esercizio l’onere fiscale o il provento fiscale differito che ne derivano (si veda paragrafo 59);
c) se l’operazione non è una aggregazione aziendale, non influenza né l’utile contabile né il reddito imponibile e non dà luogo a differenze temporanee imponibili e deducibili uguali, l’entità, in assenza delle esenzioni previste dai paragrafi 15 e 24, rileverebbe la passività o l’attività fiscale differita che ne deriva e rettificherebbe del medesimo importo il valore contabile dell’attività o della passività. Tali rettifiche renderebbero meno trasparente il bilancio. Il presente Principio, quindi, non consente all’entità di rilevare la derivante passività o attività fiscale differita, né in sede di rilevazione iniziale né successivamente (cfr. il prossimo esempio). Inoltre, l’entità, man mano che il bene è ammortizzato, non contabilizza le successive variazioni di valore della passività o attività fiscale differita non rilevata.

22A Un’operazione che non è una aggregazione aziendale può comportare la rilevazione iniziale di un’attività e di una passività e, al momento dell’operazione, non influenzare né l’utile contabile né il reddito imponibile. Ad esempio, alla data di inizio del leasing il locatario solitamente rileva una passività del leasing e il corrispondente importo come parte del costo di un’attività consistente nel diritto di utilizzo. A seconda della normativa fiscale applicabile, in tale operazione possono emergere differenze temporanee imponibili e deducibili uguali al momento della rilevazione iniziale dell’attività e della passività. L’esenzione prevista dai paragrafi 15 e 24 non si applica a tali differenze temporanee e l’entità rileva qualsiasi passività e attività fiscale differita che ne deriva.

ESEMPIO ILLUSTRATIVO DEL PARAGRAFO 22, LETTERA C

L'entità intende utilizzare un bene che costa 1.000 per tutta la sua vita utile, che è di cinque anni, per poi cederlo a un valore residuo di zero. L'aliquota fiscale è del 40%. L'ammortamento del bene non è fiscalmente deducibile. Alla sua dismissione, l'eventuale plusvalenza non sarà imponibile e qualsiasi minusvalenza non sarà deducibile.
Man mano che l'entità recupererà il valore contabile del bene essa realizzerà un reddito imponibile di 1.000 e pagherà imposte per 400. L'entità non rileva la passività fiscale differita risultante di 400 perché essa deriva dalla rilevazione iniziale del bene.
Nell'anno seguente, il valore contabile dell'attività è 800. Realizzando un reddito imponibile di 800, l'entità pagherà imposte per 320. L'entità non rileva la passività fiscale differita di 320 perché essa deriva dalla rilevazione iniziale del bene.

23 Secondo quanto previsto dallo IAS 32 Strumenti finanziari: esposizione nel bilancio, l'emittente di uno strumento finanziario composto (per esempio, un titolo a reddito fisso convertibile) classifica la componente passiva dello strumento come passività e la componente patrimoniale come patrimonio netto. In alcuni ordinamenti, al momento della rilevazione iniziale il valore ai fini fiscali della componente passiva è pari al valore contabile iniziale della somma delle componenti passive e di patrimonio netto. La risultante differenza temporanea imponibile emerge dalla distinta rilevazione iniziale della componente passiva e di quella patrimoniale. Perciò, l'eccezione di cui al paragrafo 15, lettera b), non è applicabile. Di conseguenza, l'entità rileva la risultante passività fiscale differita. Secondo quanto previsto dal paragrafo 61, l'imposta differita è addebitata direttamente al valore contabile della componente patrimoniale. Secondo quanto previsto dal paragrafo 61A, l’imposta differita è addebitata direttamente al valore contabile della componente patrimoniale. Secondo quanto previsto dal paragrafo 58, le successive variazioni della passività fiscale differita sono rilevate nell’utile (perdita) d’esercizio come onere (provento) fiscale differito.

Differenze temporanee deducibili

24 Un’attività fiscale differita deve essere rilevata per tutte le differenze temporanee deducibili se è probabile che sarà realizzato un reddito imponibile a fronte del quale potrà essere utilizzata la differenza temporanea deducibile, salvo che l’attività fiscale differita derivi dalla rilevazione iniziale di un’attività o di una passività in un’operazione che:

a) non rappresenta una aggregazione aziendale;
b) al momento dell’operazione non influenza né l’utile contabile né il reddito imponibile (perdita fiscale); e
c) al momento dell’operazione non dà luogo a differenze temporanee imponibili e deducibili uguali.

Tuttavia, per differenze temporanee deducibili relative a investimenti in società controllate, filiali e società collegate, e a partecipazioni in accordi a controllo congiunto, deve essere rilevata un'attività fiscale differita secondo quanto previsto dal paragrafo 44.

25 È implicito nella rilevazione di una passività che il valore contabile sarà estinto negli esercizi futuri attraverso un deflusso dall'entità di risorse economiche. Quando le risorse escono dall'entità, parte o tutto il loro ammontare può essere deducibile nella determinazione del reddito imponibile di un esercizio successivo a quello nel quale è stata rilevata la passività. In tali casi, esiste una differenza temporanea tra il valore contabile della passività e il suo valore ai fini fiscali. Di conseguenza, emerge un'attività fiscale differita pari alle imposte sul reddito che saranno recuperabili negli esercizi successivi quando sarà consentito dedurre dal reddito imponibile quella parte della passività. Analogamente, se il valore contabile di un'attività è inferiore al suo valore ai fini fiscali, la differenza darà luogo a un'attività fiscale differita pari alle imposte sul reddito che saranno recuperabili negli esercizi successivi.

ESEMPIO

L'entità accantona una passività di 100 per costi di garanzia. I costi di garanzia del prodotto non saranno fiscalmente deducibili fino a che l'entità non ne sosterrà il costo. L'aliquota fiscale è del 25%.
Il valore ai fini fiscali della passività è pari a zero (il valore contabile di 100, meno l'importo che sarà fiscalmente deducibile riguardo a quella passività negli esercizi successivi). Estinguendo la passività per il suo valore contabile, l'entità ridurrà il suo reddito imponibile futuro di un importo di 100 e, di conseguenza, ridurrà i suoi pagamenti fiscali futuri di 25 (25% di 100). La differenza tra il valore contabile di 100 e il suo valore ai fini fiscali pari a zero è una differenza temporanea deducibile di 100. Perciò, l'entità rileva un'attività fiscale differita di 25 (25% di 100), a condizione che sia probabile che essa realizzi negli esercizi futuri un reddito imponibile sufficiente per beneficiare di una riduzione dell'imposta.

26 Quelli che seguono sono esempi di differenze temporanee deducibili che si traducono in attività fiscali differite:

a) nella determinazione dell'utile contabile si possono dedurre i costi per benefici pensionistici in concomitanza con i servizi prestati dal dipendente, ma nella determinazione del reddito imponibile essi possono essere dedotti quando le contribuzioni sono pagate dall'entità al fondo o quando i benefici pensionistici sono pagati dall'entità. Tra il valore contabile della passività e il suo valore ai fini fiscali esiste una differenza temporanea; il valore ai fini fiscali della passività solitamente è pari a zero. Questa differenza temporanea deducibile si traduce in un'attività fiscale differita poiché i benefici economici affluiranno all'entità come deduzione dai redditi imponibili quando le contribuzioni o i benefici previdenziali saranno corrisposti;
b) i costi di ricerca sono rilevati come costo nella determinazione dell'utile contabile nell'esercizio nel quale essi sono sostenuti ma può non esserne consentita la deducibilità dal reddito imponibile (perdita fiscale) fino a un esercizio successivo. La differenza tra il valore ai fini fiscali dei costi di ricerca (l'importo che le autorità fiscali consentiranno come deduzione negli esercizi futuri) e il valore contabile, pari a zero, è una differenza temporanea deducibile che si traduce in un'attività fiscale differita;
c) con alcune eccezioni, un’entità rileva le attività acquisite e le passività assunte identificabili in una aggregazione aziendale ai rispettivi fair value (valori equi) alla data di acquisizione. Quando una passività assunta è rilevata alla data di acquisizione ma i costi correlati non possono essere dedotti nella determinazione dei redditi imponibili fino a un esercizio successivo, sorge una differenza temporanea deducibile che si traduce in un’attività fiscale differita. Un’attività fiscale differita sorge anche quando il fair value (valore equo) di un’attività identificabile acquisita è inferiore al relativo valore riconosciuto fiscalmente. In entrambi i casi, la risultante attività fiscale differita influisce sull’avviamento (vedere paragrafo 66); e
d) alcune attività possono essere rilevate al loro fair value (valore equo), o essere rivalutate, senza che, a fini fiscali, sia fatta una equivalente rettifica (cfr. paragrafo 20). Si manifesta una differenza temporanea deducibile se il valore ai fini fiscali dell'attività eccede il suo valore contabile.

Esempio illustrativo del paragrafo 26, lettera d)
Individuazione di una differenza temporanea deducibile alla fine dell'anno 2 All'inizio dell'anno 1 l'entità A acquista per 1 000 CU uno strumento di debito del valore nominale di 1 000 CU pagabili a scadenza di 5 anni al tasso di interesse del 2 % pagabile alla fine di ciascun anno. Il tasso di interesse effettivo è del 2 %. Lo strumento di debito è valutato al fair value (valore equo). Alla fine dell'anno 2, il fair value (valore equo) dello strumento di debito è sceso a 918 CU a causa dell'aumento al 5 % dei tassi d'interesse di mercato. È probabile che l'entità A riscuoterà tutti i flussi finanziari contrattuali se continuerà a detenere lo strumento di debito. Qualsiasi utile (perdita) sullo strumento di debito è imponibile (deducibile) solo quando si realizza. Ai fini fiscali gli utili (perdite) derivanti dalla vendita o scadenza dello strumento di debito sono calcolati come la differenza tra il corrispettivo riscosso e il costo originario dello strumento di debito. Di conseguenza, il valore ai fini fiscali dello strumento di debito è il suo costo originario. La differenza tra le 918 CU del valore contabile dello strumento di debito riportato nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria dell'entità A e le 1 000 CU del relativo valore ai fini fiscali determina alla fine dell'anno 2 una differenza temporanea deducibile di 82 CU (cfr. paragrafo 20 e paragrafo 26, lettera d)), a prescindere dal fatto che l'entità A preveda di recuperare il valore contabile dello strumento di debito tramite vendita o tramite utilizzo, ossia mantenendolo e riscuotendo i flussi finanziari contrattuali, ovvero tramite una loro combinazione.
Questo avviene perché le differenze temporanee deducibili sono differenze tra il valore contabile dell'attività o passività riportato nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria e il relativo valore ai fini fiscali, differenze che, nella determinazione del reddito imponibile (perdita fiscale) di esercizi futuri, si tradurranno in importi deducibili quando il valore contabile dell'attività o della passività sarà realizzato o estinto (cfr. paragrafo 5). Nella determinazione del reddito imponibile (perdita fiscale) alla vendita o alla scadenza l'entità A ottiene una deduzione pari alle 1 000 CU del valore ai fini fiscali dell'attività.

 

27 L'annullamento di differenze temporanee deducibili si traduce in deduzioni nella determinazione dei redditi imponibili degli esercizi successivi. All'entità, tuttavia, affluiranno benefici economici sotto forma di riduzione dei pagamenti di imposte solo se essa realizzerà redditi imponibili sufficienti affinché le deduzioni siano compensate. L'entità, quindi, rileva attività fiscali differite solo quando è probabile che saranno realizzati redditi imponibili a fronte dei quali possano essere utilizzate le differenze temporanee deducibili.

27A Per stabilire se saranno realizzati redditi imponibili a fronte dei quali poter utilizzare una differenza temporanea deducibile, l'entità valuta se la normativa tributaria imponga restrizioni riguardo alle fonti dei redditi imponibili a fronte dei quali può effettuare deduzioni sull'annullamento di detta differenza temporanea deducibile. Se la normativa tributaria non impone siffatte restrizioni, l'entità valuta la differenza temporanea deducibile in combinazione con tutte le sue altre differenze temporanee deducibili. Se invece la normativa tributaria limita l'utilizzazione delle perdite per la deduzione a fronte di un tipo specifico di redditi, la differenza temporanea deducibile è valutata in combinazione solo con le altre differenze temporanee deducibili di tale tipo.

28 È probabile che sarà disponibile un reddito imponibile a fronte del quale possa essere utilizzata una differenza temporanea deducibile quando ci sono differenze temporanee imponibili sufficienti di cui si prevede l'annullamento in riferimento alle medesime autorità fiscali e al medesimo soggetto d'imposta:

a) nello stesso esercizio in cui si prevede l'annullamento della differenza temporanea deducibile; o
b) negli esercizi nei quali una perdita fiscale derivante dall'attività fiscale differita può essere compensata contro le imposte di esercizi precedenti (tax loss carry back) o portata a nuovo per essere dedotta negli esercizi successivi (tax loss carry forward).

In tali casi, l'attività fiscale differita è rilevata nell'esercizio nel quale emergono le differenze temporanee deducibili.

29 Quando ci sono differenze temporanee imponibili insufficienti, in riferimento alle medesime autorità fiscali e al medesimo soggetto di imposta, l'attività fiscale differita è rilevata nella misura in cui:

a) sia probabile che l'entità abbia redditi imponibili sufficienti, verso la medesima giurisdizione fiscale e per il medesimo soggetto di imposta, nello stesso esercizio in cui si annullerà la differenza temporanea deducibile (o negli esercizi nei quali una perdita fiscale derivante dall'attività fiscale differita può essere riportata a esercizi precedenti o futuri). Nel valutare se realizzerà un reddito imponibile sufficiente negli esercizi successivi, l'entità:

i) raffronta le differenze temporanee deducibili con il reddito imponibile futuro che esclude le deduzioni fiscali derivanti dall'annullamento di dette differenze temporanee deducibili. Il raffronto dimostra in che misura il reddito imponibile futuro sia sufficiente affinché l'entità possa dedurre gli importi derivanti dall'annullamento di dette differenze temporanee deducibili;
ii) ignora gli importi imponibili derivanti da differenze temporanee deducibili che ci si attende si verificheranno negli esercizi futuri, perché l'attività fiscale differita derivante da queste differenze temporanee deducibili richiederà essa stessa l'esistenza di un reddito imponibile futuro per poter essere utilizzata;

b) l'entità disponga di una pianificazione fiscale che consenta di realizzare un reddito imponibile negli esercizi appropriati.

29A La stima del probabile reddito imponibile futuro può comprendere il recupero di alcune attività dell'entità per un importo superiore al loro valore contabile se vi sono prove sufficienti della probabile capacità dell'entità di ottenere tale importo. Per esempio, quando l'attività è valutata al fair value (valore equo), l'entità deve considerare se vi siano prove sufficienti per concludere che riuscirà probabilmente a recuperare l'attività per un importo superiore al suo valore contabile. Questo può verificarsi, per esempio, quando l'entità prevede di detenere uno strumento di debito a tasso fisso e riscuotere i flussi finanziari contrattuali.

30 Le opportunità di pianificazione fiscale sono azioni che l'entità può intraprendere allo scopo di creare o incrementare il reddito imponibile in un particolare esercizio prima che venga meno la possibilità di riportare a nuovo una perdita fiscale o un credito d'imposta. In alcuni ordinamenti, per esempio, il reddito imponibile può essere creato o incrementato:

a) scegliendo di assoggettare a tassazione i proventi per interessi o al momento della maturazione o a quello dell'incasso;
b) differendo alcune deduzioni dal reddito imponibile;
c) vendendo, ed eventualmente riacquistando in leasing, beni il cui valore è aumentato, ma per i quali il valore ai fini fiscali non è stato rettificato per tener conto di tale incremento di valore; e
d) vendendo un bene che produce reddito non imponibile (quale, in alcuni ordinamenti, un titolo di stato) allo scopo di acquistare un altro strumento finanziario che produca reddito imponibile.

Anche quando le opportunità di pianificazione fiscale consentono di riportare reddito imponibile da un periodo successivo a uno precedente, l'utilizzo di una perdita fiscale o di un credito d'imposta portati a nuovo dipende sempre dall'esistenza di un reddito imponibile futuro di origine diversa dalle differenze temporanee che si origineranno in futuro.

31 Quando l'entità ha una storia recente di perdite, essa deve tener conto delle indicazioni contenute nei paragrafi 35 e 36.

32 [Eliminato]

Avviamento

32A Se il valore contabile dell’avviamento derivante da una aggregazione aziendale è inferiore alla sua base imponibile, la differenza genera un’attività fiscale differita. L’attività fiscale differita risultante dalla rilevazione iniziale dell’avviamento deve essere rilevata come parte della contabilizzazione di una aggregazione aziendale, nella misura in cui sia probabile la disponibilità di reddito imponibile a fronte del quale possa essere utilizzata la differenza temporanea deducibile.

Rilevazione iniziale di attività o passività

33 Un caso in cui un'attività fiscale differita sorge al momento della rilevazione iniziale di un'attività si ha quando un contributo esente da imposta relativo a un bene sia dedotto per determinare il valore contabile del bene ma, a fini fiscali, non ne riduca il valore ammortizzabile (cioè, il suo valore ai fini fiscali); il valore contabile del bene è inferiore al suo valore ai fini fiscali e questo origina una differenza temporanea deducibile. I contributi pubblici possono anche essere esposti come ricavo differito, nel qual caso la differenza tra il ricavo differito e il suo valore ai fini fiscali pari a zero rappresenta una differenza temporanea deducibile. Qualunque sia il metodo di presentazione scelto dall'entità, per i motivi esposti nel paragrafo 22 l'entità non rileva l'attività fiscale differita risultante.

Perdite fiscali e crediti d'imposta non utilizzati

34 Un'attività fiscale differita per perdite fiscali e crediti d'imposta non utilizzati riportati a nuovo deve essere rilevata nella misura in cui è probabile che sia disponibile un reddito imponibile futuro a fronte del quale possano essere utilizzati le perdite fiscali e i crediti d'imposta non utilizzati.

35 I requisiti per la rilevazione di attività fiscali differite derivanti dal riporto a nuovo di perdite fiscali e di crediti d'imposta non utilizzati sono i medesimi applicabili alla rilevazione di attività fiscali differite derivanti da differenze temporanee deducibili. L'esistenza di perdite fiscali non utilizzate, tuttavia, è un indicatore significativo del fatto che potrebbe non essere disponibile un reddito imponibile futuro. Pertanto, se l'entità ha una storia di perdite recenti, essa rileva un'attività fiscale differita derivante da perdite fiscali o crediti d'imposta non utilizzati solo nella misura in cui abbia differenze temporanee imponibili sufficienti o esistano evidenze convincenti che sarà disponibile un reddito imponibile sufficiente a fronte del quale potranno essere utilizzati le perdite fiscali o i crediti d'imposta non utilizzati. In tali casi, il paragrafo 82 richiede l'indicazione dell'importo dell'attività fiscale differita e la natura delle ragioni che giustificano la sua rilevazione.

36 L'entità, nel valutare la probabilità che sarà disponibile un reddito imponibile a fronte del quale le perdite fiscali o i crediti d'imposta non utilizzati possano essere utilizzati, prende in considerazione i seguenti criteri:

a) se l'entità abbia differenze temporanee imponibili sufficienti, con riferimento alla medesima giurisdizione fiscale e al medesimo soggetto di imposta, che si tradurranno in importi imponibili a fronte dei quali le perdite fiscali o i crediti d'imposta non utilizzati possano essere utilizzati prima della loro scadenza;
b) se è probabile che l'entità abbia redditi imponibili prima della scadenza delle perdite fiscali o dei crediti d'imposta non utilizzati;
c) se le perdite fiscali non utilizzate derivino da cause identificabili che è improbabile che si ripetano; e
d) se l'entità disponga di una pianificazione fiscale (cfr. paragrafo 30) in base alla quale si avrà reddito imponibile nell'esercizio nel quale potranno essere utilizzati le perdite fiscali o i crediti d'imposta non utilizzati.

Se non è probabile che sia disponibile reddito imponibile a fronte del quale potranno essere utilizzati le perdite fiscali o i crediti d'imposta non utilizzati, l'attività fiscale differita non viene rilevata.

Nuova valutazione delle attività fiscali differite non rilevate

37 Alla data di riferimento di ogni bilancio, l'entità effettua una nuova valutazione delle attività fiscali differite non rilevate in bilancio. L'entità rileva un'attività fiscale differita precedentemente non rilevata se è divenuto probabile che un futuro reddito imponibile consentirà di recuperare l'attività fiscale differita. Ad esempio, un miglioramento delle condizioni commerciali può aumentare la probabilità che l'entità sia in grado di realizzare nel futuro reddito imponibile sufficiente affinché l'attività fiscale differita soddisfi i criteri per la sua rilevazione esposti nel paragrafo 24 o 34. Un altro esempio si ha quando l'entità effettua una nuova valutazione delle attività fiscali al momento dell'aggregazione aziendale o successivamente (cfr. paragrafi 67 e 68).

Investimenti in società controllate, filiali e società collegate e partecipazioni in accordo(i) a controllo congiunto

38 Le differenze temporanee si manifestano quando il valore contabile di investimenti in società controllate, filiali e società collegate, o di partecipazioni in accordo(i) a controllo congiunto (vale a dire la quota della controllante o dell'investitore nelle attività nette della controllata, filiale, collegata o partecipata, compreso il valore contabile dell'avviamento) differisce dal valore dell'investimento o della partecipazione ai fini fiscali (spesso coincidente con il costo). Tali differenze possono manifestarsi in casi differenti, quali, per esempio:

a) l'esistenza di utili non distribuiti di controllate, filiali, collegate e accordo(i) a controllo congiunto;
b) variazioni dei tassi di cambio esteri quando la controllante e la sua controllata hanno sede in paesi differenti; e
c) riduzioni del valore contabile della partecipazione in una collegata al suo ammontare recuperabile.

Nei bilanci consolidati, la differenza temporanea può essere differente dalla differenza temporanea associata a quell'investimento nel bilancio separato della controllante se in tale bilancio lo espone al costo o a un valore rivalutato.

39 L'entità deve rilevare una passività fiscale differita per tutte le differenze temporanee imponibili riferibili agli investimenti in società controllate, filiali e società collegate, e a partecipazioni in joint venture, salvo che siano soddisfatte entrambe le seguenti condizioni:

a) la controllante, l'investitore, il partecipante alla joint venture o il gestore congiunto sono in grado di controllare i tempi dell'annullamento delle differenze temporanee; e
b) è probabile che, nel prevedibile futuro, la differenza temporanea non si annullerà.

40 Poiché una controllante stabilisce le politiche dei dividendi della sua controllata, essa è in grado di stabilire i tempi dell'annullamento delle differenze temporanee riferibili a quell'investimento (incluse le differenze temporanee che derivano non solo dagli utili non distribuiti ma anche da eventuali differenze cambio). Inoltre, spesso non è fattibile determinare l'ammontare delle imposte sul reddito dovute quando la differenza temporanea si annulla. Perciò, quando la controllante ha stabilito che, nel prevedibile futuro, quegli utili non saranno distribuiti, essa non rileva una passività fiscale differita. Le medesime osservazioni si applicano agli investimenti in filiali.

41 Le attività e le passività non monetarie di un'entità sono misurate nella valuta funzionale (cfr. IAS 21 Effetti delle variazioni dei cambi delle valute estere). Se il reddito imponibile o la perdita fiscale dell'entità (e, quindi, il valore ai fini fiscali delle attività e passività non monetarie) è determinato in una valuta differente, le variazioni nel tasso di cambio danno origine a temporanee differenze che risultano in una passività fiscale differita rilevata o (subordinatamente al paragrafo 24) in un'attività. L'onere/provento fiscale differito risultante è addebitato o accreditato a conto economico (cfr. paragrafo 58).

42 Un investitore in una società collegata non controlla quella entità e, di solito, non si trova nella condizione di stabilire la sua politica dei dividendi. Perciò, in assenza di un accordo che richieda che gli utili della collegata non siano distribuiti nel prevedibile futuro, l'investitore rileva una passività fiscale differita derivante dalle differenze temporanee imponibili riferibili alla sua partecipazione nella società collegata. In alcuni casi, l'investitore può non essere in grado di determinare l'importo delle imposte che sarebbero dovute nel caso in cui recuperi il costo del suo investimento nella società collegata, ma può stabilire che sarà maggiore o uguale a un certo importo minimo. In tali casi, la passività fiscale differita è valutata a tale importo.

43 L'accordo tra le parti di un accordo a controllo congiunto di solito regola la ripartizione degli utili e stabilisce se le decisioni riguardanti tali argomenti richiedono il consenso di tutti i partecipanti o di un gruppo di partecipanti. Se un joint venturer o un gestore congiunto è in grado di controllare la tempistica della ripartizione della propria quota di utili relativa a un accordo a controllo congiunto ed è probabile che la propria quota degli utili non sarà distribuita in un prevedibile futuro, non deve essere rilevata una passività fiscale differita.

44 L'entità deve rilevare un'attività fiscale differita per tutte le differenze temporanee deducibili derivanti da investimenti in società controllate, filiali e società collegate, e da partecipazioni in accordo(i) a controllo congiunto, nella misura in cui, e solo nella misura in cui, è probabile che:

a) la differenza temporanea si annullerà nel prevedibile futuro; e
b) sarà disponibile un reddito imponibile a fronte del quale possa essere utilizzata la differenza temporanea.

45 L'entità tiene conto delle indicazioni contenute nei paragrafi da 28 a 31 nel decidere se deve essere rilevata un'attività fiscale differita per differenze temporanee deducibili riferibili al suo investimento in società controllate, filiali e società collegate, e alla sua partecipazione in accordo(i) a controllo congiunto.

VALUTAZIONE

46 Le passività (attività) fiscali correnti, dell'esercizio in corso e di quelli precedenti, devono essere valutate al valore che si prevede di pagare alle (recuperare dalle) autorità fiscali, applicando le aliquote fiscali (e la normativa fiscale) vigenti o sostanzialmente in vigore alla data di riferimento del bilancio.

47 Le attività e le passività fiscali differite devono essere calcolate alle aliquote fiscali che si prevede saranno applicabili nell'esercizio nel quale sarà realizzata l'attività o sarà estinta la passività, sulla base delle aliquote fiscali (e della normativa fiscale) vigenti o sostanzialmente in vigore alla data di riferimento del bilancio.

48 Le attività e le passività fiscali correnti e differite sono solitamente calcolate utilizzando le aliquote fiscali (e le normative fiscali) che sono state emanate. Tuttavia, in alcuni ordinamenti, l'annuncio di aliquote fiscali (e di normative fiscali) da parte del governo ha l'effetto sostanziale di una vera e propria emanazione, che potrebbe seguire l'annuncio di parecchi mesi. In tali casi, il valore delle attività e delle passività fiscali è calcolato utilizzando l'aliquota fiscale (e le normative fiscali) annunciata.

49 Quando le aliquote fiscali variano in base al livello del reddito imponibile, il valore delle attività e delle passività fiscali differite si calcola utilizzando le aliquote medie che si prevede saranno applicabili sul reddito imponibile (perdita fiscale) degli esercizi nei quali si prevede che le differenze temporanee si annulleranno.

50 [Eliminato]

51 La valutazione delle passività e delle attività fiscali differite deve riflettere gli effetti fiscali che derivano dalle modalità in cui l'entità si attende, alla data di riferimento del bilancio, di recuperare o estinguere il valore contabile delle sue attività o passività.

51A In alcuni ordinamenti, le modalità con le quali l'entità recupera (estingue) il valore contabile di un'attività (passività) possono influire:

a) sull'aliquota fiscale applicabile quando l'entità recupera (estingue) il valore contabile dell'attività
(passività); e
b) sul valore ai fini fiscali dell'attività (passività).

In tali casi, l'entità determina il valore delle passività e delle attività fiscali differite utilizzando l'aliquota fiscale e il valore ai fini fiscali coerenti con le previste modalità di recupero o di estinzione.

Esempio A

Un elemento di immobili, impianti e macchinari ha un valore contabile di 100 e un valore ai fini fiscali di 60. Si applicherebbe un'aliquota fiscale del 20% se l'elemento fosse ceduto e un'aliquota fiscale del 30% sugli altri proventi.
L'entità rileva una passività fiscale differita di 8 (20% di 40) se prevede di vendere l'elemento senza ulteriore utilizzo o una passività fiscale differita di 12 (30% di 40) se si aspetta di tenere l'elemento e di recuperare il suo valore contabile con l'utilizzo.

Esempio B

Un elemento di immobili, impianti e macchinari con un costo di 100 e un valore contabile di 80 è rivalutato a 150. Nessuna rettifica equivalente viene fatta a fini fiscali. L'ammortamento accumulato ai fini fiscali è di 30 e l'aliquota fiscale è del 30%. Se l'elemento è venduto a un prezzo superiore al costo, l'ammortamento accumulato ai fini fiscali di 30 sarà incluso nel reddito imponibile, ma il corrispettivo della vendita che eccede il costo non sarà imponibile.
Il valore ai fini fiscali dell'elemento è 70 e c'è una differenza temporanea imponibile di 80. Se l'entità prevede di recuperare il valore contabile utilizzando l'elemento, essa deve realizzare un reddito imponibile di 150, ma potrà dedurre solo un ammortamento di 70. Si ha perciò una passività fiscale differita di 24 (30% di 80). Se l'entità prevede di recuperare il valore contabile vendendo l'elemento immediatamente per un corrispettivo di 150, la passività fiscale differita è calcolata come segue:

(nota: secondo quanto previsto dal paragrafo 61A, l'ulteriore imposta differita che deriva dalla rivalutazione è rilevata nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo)

Esempio C

I fatti corrispondono a quelli dell'esempio B eccetto che, se l'elemento è venduto a un prezzo maggiore del costo, l'ammortamento accumulato ai fini fiscali è incluso nel reddito imponibile (tassato al 30%) e il corrispettivo di vendita sarà tassato al 40%, dopo aver dedotto un costo rettificato per l'inflazione di 110.
Se l'entità prevede di recuperare il valore contabile utilizzando l'elemento, essa deve realizzare un reddito imponibile di 150, ma potrà dedurre solo un ammortamento di 70. Perciò, il valore ai fini fiscali è 70, c'è una differenza temporanea imponibile di 80 e una passività fiscale differita di 24 (30% di 80), come nell'esempio B.
Se l'entità prevede di recuperare il valore contabile vendendo l'elemento immediatamente per un corrispettivo di 150, essa potrà dedurre il costo indicizzato di 110. Il corrispettivo netto di 40 sarà tassato al 40%. Inoltre, l'ammortamento accumulato ai fini fiscali di 30 sarà incluso nel reddito imponibile e tassato al 30%. Perciò, il valore ai fini fiscali è 80 (110 meno 30), c'è una differenza temporanea imponibile di 70 e una passività fiscale differita di 25 (40% di 40 più 30% di 30). Se nell'esempio il valore ai fini fiscali non è immediatamente evidente, può essere utile prendere in considerazione il principio fondamentale esposto nel paragrafo 10.
(nota: secondo quanto previsto dal paragrafo 61A, l'ulteriore imposta differita che deriva dalla rivalutazione è rilevata nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo)

51B Se una passività o un'attività fiscale differita deriva da un'attività non ammortizzabile valutata in base al modello di rideterminazione del valore di cui allo IAS 16, la valutazione della passività o dell'attività fiscale differita deve riflettere gli effetti fiscali legati al recupero, attraverso la vendita, del valore contabile dell'attività non ammortizzabile indipendentemente dalla base di determinazione del valore contabile di tale attività. In relazione a ciò, se la normativa fiscale prevede una specifica aliquota fiscale applicabile all'importo imponibile originato dalla vendita di un bene, la quale risulta differente rispetto all'aliquota fiscale applicabile all'importo imponibile originato dall'uso del bene, la prima aliquota è utilizzata nella quantificazione della passività o dell'attività fiscale differita collegata ad attività non ammortizzabili.

51C Se una passività fiscale o un'attività fiscale differita deriva da un investimento immobiliare valutato in base al modello del fair value (valore equo) di cui allo IAS 40, vi è una presunzione relativa che il valore contabile dell'investimento immobiliare sarà recuperato attraverso la vendita. Di conseguenza, a meno che la presunzione non sia confutata, la valutazione della passività fiscale o dell'attività fiscale differita deve riflettere gli effetti fiscali legati al recupero, attraverso la vendita, del valore contabile dell'investimento immobiliare. Tale presunzione si considera confutata nel caso in cui l'investimento immobiliare è ammortizzabile e tenuto nell'ambito di un modello di attività aziendale avente l'obiettivo di consumare sostanzialmente tutti i benefici economici incorporati nell'investimento immobiliare nel corso del tempo, piuttosto che attraverso la vendita. Nel caso in cui la presunzione è confutata, devono essere applicate le disposizioni di cui ai paragrafi 51 e 51A.

Esempio illustrativo del paragrafo 51C

Un investimento immobiliare ha un costo di 100 e un fair value (valore equo) di 150. È valutato in base al modello del fair value (valore equo) di cui allo IAS 40. Comprende un terreno, avente un costo di 40 e un fair value (valore equo) di 60, e un edificio, avente un costo di 60 e un fair value (valore equo) di 90. Il terreno ha una vita utile illimitata.
L'ammortamento accumulato dell'edificio ai fini fiscali è pari a 30. Le variazioni di fair value (valore equo) non realizzate dell'investimento immobiliare non influiscono sul reddito imponibile. Se l'investimento immobiliare è venduto a un prezzo superiore al costo, lo storno dell'ammortamento accumulato ai fini fiscali di 30 è incluso nel reddito imponibile e tassato in base a un'aliquota fiscale ordinaria del 30% Nel caso di corrispettivi di vendita in eccedenza del costo, la legislazione fiscale prevede un'aliquota fiscale del 25% per le attività possedute per meno di due anni e del 20% per le attività possedute per due o più anni.
Poiché l'investimento immobiliare è valutato in base al modello del fair value (valore equo) di cui allo IAS 40, vi è una presunzione relativa per cui l'entità recupererà il valore contabile dell'investimento immobiliare attraverso la vendita. Se tale presunzione non è confutata, la fiscalità differita riflette gli effetti fiscali legati al recupero integrale del valore contabile attraverso la vendita, anche se l'entità si aspetta di percepire dall'immobile dei ricavi da canoni di locazione prima della vendita.
Il valore ai fini fiscali del terreno, se venduto, è pari a 40 e vi è una differenza temporanea imponibile pari a 20 (60 - 40). Il valore ai fini fiscali dell'edificio, se venduto, è pari a 30 (60 - 30) e vi è una differenza temporanea imponibile pari a 60 (90 - 30). Di conseguenza, la differenza temporanea imponibile totale relativa all'investimento immobiliare è pari a 80 (20 + 60).
In conformità con il paragrafo 47, l'aliquota fiscale è l'aliquota che si prevede di applicare nel periodo in cui l'investimento immobiliare è realizzato. Pertanto, la passività fiscale differita risultante sarà calcolata nel modo descritto di seguito, nel caso in cui l'entità prevede di vendere l'immobile dopo averlo tenuto per più di due anni:

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Se l'entità prevede di vendere l'immobile dopo averlo tenuto per meno di due anni, il calcolo suddetto dovrebbe essere modificato applicando alla parte di corrispettivo in eccedenza del costo un'aliquota fiscale del 25% piuttosto che del 20%.
Se, invece, l'entità detiene l'immobile nell'ambito di un modello di attività aziendale il cui obiettivo è quello di consumare sostanzialmente tutti i benefici economici incorporati nell'edificio nel corso del tempo, piuttosto che attraverso la vendita, tale presunzione verrebbe confutata per quanto concerne l'edificio. Tuttavia, il terreno non è ammortizzabile. Pertanto, la presunzione del recupero attraverso la vendita non verrebbe confutata per quanto concerne il terreno. Ne consegue che la passività fiscale differita rifletterebbe gli effetti fiscali legati al recupero del valore contabile dell'edificio attraverso l'utilizzo, e del valore contabile del terreno attraverso la vendita.
Il valore ai fini fiscali dell'edificio, se utilizzato, è pari a 30 (60 - 30) e vi è una differenza temporanea imponibile di 60 (90 - 30), risultante in una passività fiscale differita di 18 (30% di 60).
Il valore ai fini fiscali del terreno, se venduto, è pari a 40 e vi è una differenza temporanea imponibile di 20 (60 - 40), risultante in una passività fiscale differita di 4 (20% di 20).
Di conseguenza, se la presunzione di recupero attraverso la vendita è confutata per quanto riguarda l'edificio, la passività fiscale differita risultante dell'investimento immobiliare è di 22 (18 + 4).

51D La presunzione relativa di cui al paragrafo 51C si applica anche se la passività o l'attività fiscale differita deriva dalla valutazione dell'investimento immobiliare nell'ambito di un'aggregazione aziendale, nel caso in cui l'entità utilizzerà il modello del fair value (valore equo) nella valutazione successiva dello stesso investimento immobiliare.

51E I paragrafi 51B–51D non cambiano le disposizioni sull'applicazione dei principi di cui ai paragrafi 24–33 (differenze temporanee deducibili) e ai paragrafi 34–36 (perdite fiscali e crediti d'imposta non utilizzati) del presente principio, relative alla rilevazione e valutazione delle attività fiscali differite.

52A In alcuni ordinamenti, le imposte sul reddito sono dovute in base a una aliquota maggiore o minore se l'utile netto o gli utili portati a nuovo sono, in parte o del tutto, distribuiti come dividendi agli azionisti. In altri ordinamenti, le imposte sul reddito possono essere dovute o chieste a rimborso se l'utile netto o gli utili portati a nuovo sono, in parte o del tutto, distribuiti come dividendi agli azionisti. In tali casi, le attività e passività fiscali correnti e differite sono quantificate in base all'aliquota fiscale applicabile agli utili non distribuiti.

52B [ ELIMINATO]

Esempio illustrativo dei paragrafi 52A e 57A

L'esempio seguente ha a oggetto la valutazione delle attività e delle passività fiscali differite di un'entità in un ordinamento giuridico in cui le imposte sul reddito sugli utili non distribuiti sono dovute a un'aliquota più elevata (50%), con un ammontare rimborsabile al momento della distribuzione dei dividendi. L'aliquota fiscale applicabile sugli utili distribuiti è pari al 35%. Alla data del bilancio, 31 dicembre 20X1, l'entità non rileva la passività per dividendi la cui distribuzione agli azionisti della società sia stata proposta o dichiarata dopo la data del bilancio. Conseguentemente, per l'esercizio 20X1 nessun dividendo è contabilizzato. L'utile imponibile per l'esercizio 20X1 è pari a 100.000. La differenza temporanea netta tassabile per l'esercizio 20X1 è pari a 40.000.
L'entità rileva una passività fiscale corrente e un onere per imposte sul reddito correnti pari a 50.000.
Nessuna attività è rilevata per l'ammontare potenzialmente rimborsabile in relazione ai dividendi futuri. L'entità, inoltre, rileva una passività fiscale differita e un onere per imposte differite pari a 20.000 (50% di 40.000) che rappresenta l'imposta sul reddito che l'entità pagherà quando realizzerà o estinguerà il valore contabile delle sue attività e passività sulla base dell'aliquota d'imposta applicabile agli utili non distribuiti.
Successivamente, il 15 marzo 20X2 l'entità rileva come passività dividendi per 10.000 da utili operativi precedenti.
Il 15 marzo 20X2, l'entità rileva il recupero di imposte sul reddito per 1 500 (15% dei dividendi contabilizzati come passività) come una attività fiscale corrente e come una diminuzione dell'onere delle imposte sul reddito correnti per l'esercizio 20X2.

53 Le attività e le passività fiscali differite non devono essere attualizzate.

54 La determinazione attendibile del valore attualizzato delle attività e delle passività fiscali differite richiede una dettagliata programmazione dei tempi di utilizzazione di ogni differenza temporanea. Molto spesso tale programmazione non è fattibile o è molto complessa. Di conseguenza, non è appropriato richiedere che le attività e passività fiscali differite siano attualizzate. Consentire, ma non richiedere, l'attualizzazione comporterebbe attività e passività fiscali differite non confrontabili tra entità diverse. Perciò, il presente Principio non richiede né consente l'attualizzazione delle attività e delle passività fiscali differite.

55 Le differenze temporanee sono determinate con riferimento al valore contabile di un'attività o di una passività. Questo si applica anche quando quel valore contabile fosse esso stesso attualizzato come, per esempio, nel caso di obbligazioni per benefici pensionistici (cfr. IAS 19 Benefici per i dipendenti).

56 Il valore contabile di un'attività fiscale differita deve essere rivisto a ciascuna data di riferimento di bilancio. L'entità deve ridurre il valore contabile di un'attività fiscale differita se non è più probabile che sia realizzabile un reddito imponibile sufficiente per consentire l'utilizzo del beneficio di parte o di tutta quella attività fiscale differita. Qualsiasi riduzione di questo tipo deve essere stornata nella misura in cui diviene probabile che sia realizzabile reddito imponibile sufficiente.

RILEVAZIONE DELLE IMPOSTE CORRENTI E DIFFERITE

57 La contabilizzazione degli effetti fiscali correnti e differiti di un'operazione o di altri fatti è coerente con la contabilizzazione dell'operazione o degli altri fatti stessi. I paragrafi da 58 a 68C attuano il presente principio.

57A L'entità deve rilevare gli effetti fiscali dei dividendi, come definiti nell'IFRS 9, ai fini delle imposte sul reddito nel momento in cui rileva la passività relativa al dividendo da pagare. Gli effetti fiscali dei dividendi, ai fini delle imposte sul reddito, sono più direttamente correlati a transazioni o eventi passati che hanno generato utili distribuibili che alla distribuzione ai soci. Pertanto, l'entità deve rilevare gli effetti fiscali dei dividendi ai fini delle imposte sul reddito nell'utile (perdita) d'esercizio, nelle altre componenti di conto economico complessivo o nel patrimonio netto, a seconda di dove l'entità ha originariamente rilevato tali transazioni o eventi passati.

Voci rilevate nell’utile (perdita) d’esercizio

58 L'imposta corrente e differita deve essere rilevata come provento o come onere, e inclusa nell'utile (perdita) dell'esercizio, a meno che l'imposta derivi da:

a) un’operazione o un fatto rilevato, nello stesso esercizio o in un esercizio diverso, al di fuori dell’utile (perdita) d’esercizio, nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo o direttamente nel patrimonio netto (vedere i paragrafi da 61A a 65);
b) un'aggregazione aziendale (diversa dall'acquisizione da parte di un'entità d'investimento, come definita nell'IFRS 10 Bilancio consolidato, di una controllata che debba essere valutata al fair value rilevato a conto economico) (vedere paragrafi da 66 a 68).

59 La maggior parte delle passività e attività fiscali differite emerge quando proventi od oneri sono inclusi nell'utile contabile di un esercizio, ma sono inclusi nel reddito imponibile (perdita fiscale) di un altro esercizio. L'imposta differita risultante è rilevata nell'utile (perdita) d'esercizio. Esempi si hanno quando:

a) ricavi da interessi, royalties o dividendi sono riscossi posticipatamente e sono inclusi nell'utile contabile secondo quanto previsto dall'IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti, dallo IAS 39 Strumenti finanziari: rilevazione e valutazione o dall'IFRS 9 Strumenti finanziari, a seconda del caso, ma sono inclusi nel reddito imponibile (perdita fiscale) con un criterio di cassa e
b) costi delle attività immateriali sono stati capitalizzati secondo quanto previsto dallo IAS 38, e sono in corso di ammortamento nell'utile (perdita) d’esercizio, ma sono stati dedotti a fini fiscali quando vengono sostenuti.

60 Il valore contabile delle attività e passività fiscali differite può variare anche se non c'è una variazione nell'ammontare delle relative differenze temporanee. Questo può derivare, per esempio, da:

a) una modifica delle aliquote fiscali o delle normative fiscali;
b) una nuova valutazione della recuperabilità di attività fiscali differite; o c) una modifica nelle modalità previste per il recupero di un'attività.

L'imposta differita risultante è rilevata nell'utile (perdita) d’esercizio, a meno che riguardi elementi rilevati al di fuori dell’utile (perdita) d’esercizio (cfr. paragrafo 63).

Partite rilevate al di fuori dell’utile (perdita) d’esercizio

61 L'imposta corrente e quella differita deve essere addebitata o accreditata direttamente al patrimonio netto se si riferisce a partite che sono accreditate o addebitate, nell'esercizio stesso o in un altro, direttamente al patrimonio netto.

61A L’imposta corrente e quella differita devono essere rilevate al di fuori dell’utile (perdita) d’esercizio se l’imposta si riferisce a voci che sono rilevate, nell’esercizio stesso o in un esercizio diverso, al di fuori dell’utile (perdita) d’esercizio. Pertanto, l’imposta corrente e quella differita che fanno riferimento a voci che sono rilevate, nell’esercizio stesso o in un esercizio diverso:

a) nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo, devono essere rilevate tra le voci del prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo (vedere paragrafo 62);
b) direttamente nel patrimonio netto, devono essere rilevate direttamente nel patrimonio netto (vedere paragrafo 62A).

62 Gli International Financial Reporting Standard richiedono, o consentono, che certe voci siano rilevate nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo. Esempi di tali elementi sono:

a) variazioni del valore contabile derivanti dalla rideterminazione del valore di immobili, impianti e macchinari (vedere IAS 16); e
b) [eliminato]
c) differenze di cambio derivanti dalla conversione dei bilanci di una gestione estera (vedere IAS 21).
d) [eliminato]

62A Gli International Financial Reporting Standard richiedono, o consentono, che particolari voci siano accreditate o addebitate direttamente al patrimonio netto. Esempi di tali elementi sono:

a) una rettifica al saldo di apertura degli utili portati a nuovo derivante da un cambiamento di principi contabili applicato retroattivamente o dalla correzione di un errore (vedere lo IAS 8 Principi contabili, Cambiamenti nelle stime contabili ed Errori); e
b) ammontari derivanti al momento della rilevazione iniziale della componente di patrimonio netto di uno strumento finanziario composto (vedere paragrafo 23).

63 In casi eccezionali può essere difficile calcolare il valore dell’imposta corrente e differita che fa riferimento a elementi rilevati al di fuori dell’utile (perdita) d’esercizio (nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo o direttamente nel patrimonio netto). Questo può succedere, per esempio, quando:

a) le aliquote delle imposte sul reddito sono progressive e non è possibile determinare l'aliquota fiscale in base alla quale un particolare componente del reddito imponibile (perdita fiscale) è stato tassato;
b) una modifica dell'aliquota fiscale o di altre norme fiscali influisce su un'attività o su una passività fiscale differita riferibile (in tutto o in parte) a un elemento che precedentemente era stato rilevato al di fuori dell’utile (perdita) d’esercizio; o
c) l'entità stabilisce che un'attività fiscale differita debba essere rilevata, o non debba più esserlo totalmente, e l’attività fiscale differita è riferibile (in tutto o in parte) a un elemento che precedentemente era stato rilevato al di fuori dell’utile (perdita) d’esercizio.

In tali casi, le imposte correnti e differite riferibili a elementi rilevati al di fuori dell’utile (perdita) d’esercizio si basano su una ragionevole ripartizione proporzionale delle imposte correnti e differite dell’entità nel contesto normativo che la riguarda, o su un altro metodo che consente una ripartizione più appropriata alle circostanze.

64 Lo IAS 16 non specifica se l'entità, in ogni esercizio, debba trasferire da riserva di rivalutazione a utili portati a nuovo la differenza tra l'ammortamento di un bene rivalutato e l'ammortamento sulla base del costo di quel bene. Se l'entità effettua tale trasferimento, l'ammontare trasferito è al netto di qualsiasi imposta differita relativa. Considerazioni analoghe si applicano ai trasferimenti effettuati al momento della cessione di immobili, impianti o macchinari.

65 Quando un'attività è rivalutata a fini fiscali, e quella rivalutazione è relativa a una rivalutazione contabile di un esercizio precedente, o a una che si prevede di effettuare in un esercizio successivo, gli effetti fiscali sia della rivalutazione dell'attività sia della rettifica del valore ai fini fiscali sono imputati al patrimonio netto negli esercizi nei quali si verificano. Tuttavia, se la rivalutazione a fini fiscali non è relativa a una rivalutazione contabile di un esercizio precedente, o a una che si prevede di effettuare in un esercizio successivo, gli effetti fiscali della rettifica del valore ai fini fiscali sono rilevati nell'utile (perdita) d’esercizio.

65A Quando l'entità distribuisce dividendi ai suoi azionisti, potrebbe doverne versare una quota all'erario per conto degli azionisti. In molti ordinamenti, tale importo è denominato ritenuta a titolo di imposta. Tale ammontare è imputato al patrimonio netto come parte dei dividendi.

Imposte differite derivanti da una aggregazione aziendale

66 Come illustrato ai paragrafi 19 e 26(c), differenze temporanee possono derivare da una aggregazione aziendale. Secondo quanto previsto dall’IFRS 3, l’entità rileva qualsiasi attività fiscale differita (nella misura in cui siano soddisfatti i criteri di rilevazione di cui al paragrafo 24) o passività fiscale differita risultante, come attività e passività identificabili alla data di acquisizione. Di conseguenza, tali attività e passività fiscali differite incidono sul valore dell’avviamento o dell’utile derivante da un acquisto a prezzi favorevoli rilevato dall’entità. Tuttavia, secondo quanto previsto dal paragrafo 15(a), un’entità non rileva le passività fiscali differite derivanti dalla rilevazione iniziale dell’avviamento.

67 Una aggregazione aziendale potrebbe modificare la probabilità di realizzare un’attività fiscale differita dell’acquirente precedente all’acquisizione. Un acquirente può ritenere probabile che recupererà la propria attività fiscale differita non rilevata prima dell’aggregazione aziendale. Per esempio, l’acquirente può utilizzare il beneficio derivante dalle proprie perdite fiscali non utilizzate a fronte del reddito imponibile futuro dell’acquisita. In alternativa, a seguito della aggregazione aziendale, potrebbe non essere più probabile che il reddito imponibile futuro consenta di recuperare l’attività fiscale differita. In tali casi, l’acquirente rileva una variazione nell’attività fiscale differita nell’esercizio dell’aggregazione aziendale ma non la include nella contabilizzazione dell’aggregazione aziendale. Pertanto, l’acquirente non ne tiene conto ai fini della valutazione dell’avviamento o dell’utile derivante da un acquisto a prezzi favorevoli che rileva nell’aggregazione aziendale.

68 Il beneficio potenziale dell’acquisita derivante dal riporto a nuovo delle perdite fiscali, o di altre attività fiscali differite, potrebbe non soddisfare i criteri per la rilevazione separata quando una aggregazione aziendale è inizialmente contabilizzata ma potrebbe essere realizzata successivamente.
Un’entità deve rilevare i benefici fiscali differiti acquisiti che realizza dopo l’aggregazione aziendale come illustrato di seguito:

a) i benefici fiscali differiti acquisiti rilevati nel periodo di valutazione e risultanti da nuove informazioni su fatti e circostanze esistenti alla data di acquisizione devono essere applicati per ridurre il valore contabile dell’avviamento relativo a tale acquisizione. Se il valore contabile dell’avviamento è zero, i benefici fiscali differiti residui devono essere rilevati nel prospetto dell’utile (perdita) d’esercizio;
b) tutti gli altri benefici fiscali differiti acquisiti realizzati devono essere rilevati nel prospetto dell’utile (perdita) d’esercizio (o, se disposto dal presente Principio, al di fuori del prospetto dell’utile (perdita) d’esercizio).

Tuttavia, tale procedura non deve produrre un'eccedenza della quota di interessenza dell'acquirente nel fair value (valore equo) netto delle attività, passività e passività potenziali identificabili dell'acquisito rispetto al costo dell'aggregazione, né deve determinare degli incrementi dell'importo rilevato precedentemente per ognuna di tali eccedenze.

Esempio

L'entità ha acquisito una società controllata che aveva differenze temporanee deducibili pari a 300. L'aliquota fiscale al momento dell'acquisizione era pari al 30%. L'attività fiscale differita risultante, pari a 90, non fu rilevata come attività identificabile nella determinazione dell'avviamento, pari a 500, risultante dall'aggregazione aziendale. Due anni dopo l'aggregazione, l'entità stimò che i redditi imponibili futuri sarebbero stati sufficienti per recuperare il beneficio di tutte le differenze temporanee deducibili.
L'entità rileva un'attività fiscale differita pari a 90 e rileva nel conto economico il provento fiscale differito pari a 90. L'entità riduce anche il valore contabile dell'avviamento per un importo di 90 e rileva nel conto economico un costo di pari importo. Di conseguenza, il costo dell'avviamento si riduce a 410, trattandosi dell'importo che sarebbe stato rilevato se l'attività fiscale differita, pari a 90, fosse stata rilevata come attività identificabile alla data di acquisizione.
Se l'aliquota fiscale fosse aumentata fino al 40%, l'entità avrebbe rilevato un'attività fiscale differita pari a 120 (300 al 40%) e avrebbe rilevato nel conto economico un provento fiscale differito pari a 120. Se l'aliquota fiscale si fosse ridotta al 20%, l'entità avrebbe rilevato un'attività fiscale differita pari a 60 (300 al 20%) e un provento fiscale differito pari a 60. In entrambi i casi, inoltre, l'entità ridurrebbe di 90 il valore contabile dell'avviamento e rileverebbe nel conto economico un costo pari a quell'importo.

Imposte correnti e differite derivanti da operazioni con pagamento basato su azioni

68A In alcuni ordinamenti fiscali una entità ottiene una deduzione fiscale (ossia un importo deducibile fiscalmente nella determinazione del reddito imponibile) che fa riferimento agli emolumenti corrisposti in titoli azionari, in opzioni su azioni o in altri strumenti rappresentativi di capitale della entità. L'importo di tale deduzione fiscale può differire dal costo complessivo delle retribuzioni a cui si riferisce, e può verificarsi in un esercizio contabile successivo. Per esempio, in alcuni ordinamenti una entità può rilevare un costo per aver ricevuto dei servizi da un dipendente come corrispettivo delle opzioni su azioni assegnate, in conformità alle disposizioni dell'IFRS 2 Pagamenti basati su azioni, senza ricevere una deduzione fiscale fino a quando le opzioni su azioni non sono esercitate e la misurazione dell'importo da dedurre fiscalmente è basata sul prezzo dell'azione della entità alla data di esercizio.

68B Analogamente al caso dei costi di ricerca, di cui ai paragrafi 9 e 26, lettera b), del presente Principio, la differenza tra il valore riconosciuto fiscalmente ai servizi ricevuti dai dipendenti (cioè l'ammontare che le norme fiscali consentiranno di dedurre negli esercizi futuri) e il valore contabile pari a zero, è una differenza temporanea deducibile che si traduce in un'attività fiscale differita. Se l'importo che le norme fiscali consentiranno di dedurre negli esercizi futuri non è noto a fine esercizio, esso deve essere stimato in base alle informazioni disponibili alla chiusura dell'esercizio. Per esempio, se l'importo che le norme fiscali consentiranno di dedurre negli esercizi futuri dipende dal prezzo dell'azione della entità a una data futura, la misurazione della differenza temporanea deducibile dovrebbe essere basata sul prezzo dell'azione della entità alla fine dell'esercizio.

68C Come evidenziato al paragrafo 68A, l'importo della deduzione fiscale (oppure della stimata deduzione fiscale futura, valutata in conformità alle disposizioni di cui al paragrafo 68B) può differire dal costo complessivo del corrispettivo a cui si riferisce. Il paragrafo 58 del presente Principio richiede che le imposte correnti e differite dovrebbero essere rilevate nel conto economico e incluse nell'utile (perdita) d'esercizio, fatta eccezione per il caso in cui l'imposta origina (a) da una operazione o da un evento rilevato al di fuori del conto economico, nello stesso o in un diverso esercizio, oppure (b) da una aggregazione aziendale (diversa dall'acquisizione da parte di un'entità d'investimento di una controllata che debba essere valutata al fair value rilevato a conto economico). Se l'importo della deduzione fiscale (oppure della stimata deduzione fiscale futura) è maggiore del costo complessivo del corrispettivo a cui si riferisce, ciò indica che la deduzione fiscale fa riferimento non soltanto al costo del corrispettivo ma anche a una voce di patrimonio netto. In tale situazione, l'eccedenza dell'imposta corrente o differita connessa è rilevata direttamente nel patrimonio netto.

ESPOSIZIONE NEL BILANCIO

Attività e passività fiscali

69 [Eliminato]
70 [Eliminato]

Compensazione

71 L'entità deve compensare le attività e le passività fiscali correnti se, e solo se, essa:

a) ha un diritto esecutivo a compensare gli ammontari rilevati; e
b) intende estinguere per il residuo netto, o realizzare l'attività e contemporaneamente estinguere la passività.

72 Sebbene le attività e le passività fiscali correnti siano rilevate e valutate separatamente, esse sono compensate nello stato patrimoniale in base alle stesse condizioni prescritte per gli strumenti finanziari nello IAS 32. L'entità di solito ha un diritto legalmente esercitabile di compensare un'attività fiscale corrente a fronte di una passività fiscale corrente, quando queste si riferiscono a imposte sul reddito applicate dalla medesima giurisdizione fiscale e la norma fiscale consente all'entità di eseguire o ricevere un unico pagamento netto.

73 Nel bilancio consolidato, un'attività fiscale corrente di un'entità del gruppo è compensata a fronte di una passività fiscale corrente di un'altra entità del gruppo se, e solo se, le entità in questione hanno un diritto legalmente esercitabile di eseguire o di ricevere un unico pagamento netto e intendono eseguire o ricevere tale pagamento netto o realizzare l'attività ed estinguere la passività contemporaneamente.

74 L'entità deve compensare le attività e le passività fiscali differite se, e solo se:

a) l'entità ha un diritto legalmente esercitabile di compensare le attività fiscali correnti con le passività fiscali correnti; e
b) le attività e le passività fiscali differite sono relative a imposte sul reddito applicate dalla medesima giurisdizione fiscale su:

i) lo stesso soggetto passivo d'imposta; o
ii) soggetti passivi d'imposta diversi che intendono regolare le passività e le attività fiscali correnti su base netta, o realizzare le attività e regolare le passività contemporaneamente, in ciascun esercizio successivo nel quale si prevede che siano regolati o recuperati ammontari significativi di passività o di attività fiscali differite.

75 Per evitare la necessità di disporre di una programmazione dettagliata dei tempi dell'annullamento di ciascuna differenza temporanea, il presente Principio richiede che l'entità compensi un'attività fiscale differita a fronte di una passività fiscale differita dello stesso soggetto passivo d'imposta se, e solo se, esse sono relative a imposte sul reddito applicate dalla medesima giurisdizione fiscale e l'entità ha un diritto legalmente esercitabile di compensare le attività fiscali correnti a fronte delle passività fiscali correnti.

76 In rari casi, l'entità può avere un diritto legalmente esercitabile alla compensazione, e la volontà di estinguere al netto, in alcuni esercizi ma non in altri. In questi rari casi, può essere necessario disporre di una programmazione dettagliata per stabilire in modo attendibile se la passività fiscale differita di un soggetto passivo di imposta si tradurrà in maggiori pagamenti d'imposta nello stesso esercizio in cui un'attività fiscale differita di un altro soggetto passivo di imposta comporterà minori pagamenti da parte di questo secondo soggetto passivo di imposta.

Oneri fiscali

Oneri (proventi) fiscali relativi a utili o perdite della gestione ordinaria

77 Gli oneri (proventi) fiscali relativi a profitti o perdite della gestione ordinaria devono essere esposti nel prospetto (nei prospetti) dell'utile (perdita) d'esercizio e delle altre componenti di conto economico complessivo.

77A Se un’entità presenta le componenti dell’utile (perdita) d’esercizio in un conto economico separato come descritto nel paragrafo 81 dello IAS 1 Presentazione del bilancio (rivisto nella sostanza nel 2007), essa presenta gli oneri (proventi) fiscali relativi a utili o perdite della gestione ordinaria in tale prospetto separato.

Differenze cambio su passività o attività fiscali estere differite

78 Lo IAS 21 richiede che certe differenze di cambio siano rilevate come ricavi o costi ma non specifica dove tali differenze debbano essere esposte nel conto economico. Di conseguenza, quando le differenze cambio su passività o attività fiscali estere differite sono esposte nel conto economico, tali differenze possono essere classificate come oneri (proventi) fiscali differiti se tale esposizione è considerata essere la migliore per gli utilizzatori del bilancio.

INFORMAZIONI INTEGRATIVE

79 I principali componenti degli oneri (proventi) fiscali devono essere indicati separatamente.

80 I componenti degli oneri (proventi) fiscali possono comprendere:

a) oneri (proventi) per imposte correnti;
b) eventuali rettifiche rilevate nell'esercizio per imposte correnti relative a esercizi precedenti;
c) l'ammontare degli oneri (proventi) fiscali differiti relativi all'emersione e all'annullamento di differenze temporanee;
d) l'ammontare degli oneri (proventi) fiscali differiti relativi alle modifiche delle aliquote fiscali o all'introduzione di nuove imposte;
e) l'ammontare del beneficio derivante da una perdita fiscale, da un credito d'imposta o da una differenza temporanea di un esercizio precedente, non rilevati in precedenza, e utilizzati per ridurre l'onere fiscale corrente;
f) l'ammontare del beneficio derivante da una perdita fiscale, da un credito d'imposta o da una differenza temporanea di un esercizio precedente, non rilevati in precedenza, e utilizzati per ridurre l'onere fiscale differito;
g) l'onere fiscale differito derivante dalla svalutazione, o dall'annullamento di una svalutazione precedente, di un'attività fiscale differita secondo quanto previsto dal paragrafo 56; e
h) l'ammontare di oneri (proventi) fiscali relativi a quei cambiamenti di principi contabili ed errori inclusi nel conto economico secondo quanto previsto dallo IAS 8, nel caso in cui non possono essere contabilizzati retroattivamente.

81 Deve essere indicato separatamente anche quanto segue:

a) il valore complessivo delle imposte correnti e differite relative a voci addebitate o accreditate al patrimonio netto; ab) l’ammontare dei proventi fiscali relativamente a ciascuna delle voci del prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo [vedere paragrafo 62 e IAS 1 (rivisto nella sostanza nel 2007)];
b) [Eliminato];
c) una spiegazione del rapporto tra gli oneri (proventi) fiscali e l'utile contabile in una o entrambe le seguenti forme:

i) una riconciliazione numerica tra gli oneri (proventi) fiscali e il prodotto dell'utile contabile per l'aliquota fiscale applicabile, indicando anche il criterio con il quale è calcolata l'aliquota fiscale applicabile; o
ii) una riconciliazione numerica tra l'aliquota fiscale media effettiva e l'aliquota fiscale applicabile, indicando anche il criterio con il quale è determinata l'aliquota fiscale applicabile;

d) una spiegazione delle modifiche dell'aliquota fiscale applicabile comparata con quella dell'esercizio precedente;
e) l'ammontare (e la data di scadenza qualora esista) delle differenze temporanee deducibili, delle perdite fiscali non utilizzate e dei crediti di imposta inutilizzati per i quali, nello stato patrimoniale, non è rilevata l'attività fiscale differita;
f) l'ammontare complessivo delle differenze temporanee riferibili a investimenti in società controllate, filiali e società collegate, e a partecipazioni in accordo(i) a controllo congiunto, per le quali non è stata rilevata una passività fiscale differita (cfr. paragrafo 39);
g) con riferimento a ciascun tipo di differenza temporanea e a ciascun tipo di perdita fiscale e di credito d'imposta non utilizzati:

i) l'ammontare delle attività e delle passività fiscali differite rilevate nello stato patrimoniale per ciascun esercizio presentato;
ii) l'ammontare dei proventi od oneri fiscali differiti rilevati nell'utile (perdita) d’esercizio, se questo non risulta evidente dalle variazioni degli importi rilevati nello stato patrimoniale

h) con riferimento ad attività operative cessate, l’onere fiscale relativo a:

i) la plusvalenza o la minusvalenza derivante dalla cessazione; e
ii) l’utile o la perdita derivante dall’attività ordinaria dell’attività operativa cessata nell’esercizio, insieme agli importi corrispondenti per ciascun esercizio precedente presentato;
iii) l’ammontare degli effetti fiscali, ai fini dell’imposta sul reddito, dei dividendi la cui distribuzione agli azionisti dell’entità sia stata proposta o dichiarata prima dell’approvazione del bilancio, ma per i quali non sia stata rilevata una passività in bilancio;

j) se una aggregazione aziendale in cui l’entità è l’acquirente provoca una variazione nell’importo rilevato per la propria attività fiscale differita precedente all’acquisizione (si veda paragrafo 67), l’importo di tale variazione; e
k) se i benefici fiscali differiti acquisiti in una aggregazione aziendale non sono rilevati alla data di acquisizione ma successivamente (si veda paragrafo 68), una descrizione dell’evento o del cambiamento delle circostanze che ha provocato la rilevazione dei benefici fiscali differiti.

82 L'entità deve indicare l'importo di un'attività fiscale differita e la natura degli elementi che ne giustificano la sua rilevazione quando:

a) l'utilizzazione dell'attività fiscale differita dipende da redditi imponibili futuri eccedenti i profitti derivanti dall'annullamento delle differenze temporanee imponibili esistenti; e
b) l'entità ha subito una perdita nell'esercizio corrente o in quello precedente nell'ordinamento fiscale al quale si riferisce l'attività fiscale differita.

82A Nei casi descritti al paragrafo 52A, l'entità deve indicare la natura dei potenziali effetti fiscali, in termini di imposte sul reddito, che potrebbero scaturire dal pagamento dei dividendi agli azionisti. Inoltre, l'entità deve evidenziare gli ammontari dei potenziali effetti fiscali, in termini di imposte sul reddito, che siano concretamente determinabili, e dichiarare se vi siano potenziali effetti fiscali, in termini di imposte sul reddito, che non siano concretamente determinabili.

83 [Eliminato]

84 Le informazioni richieste dal paragrafo 81, lettera c), consentono agli utilizzatori del bilancio di capire se la correlazione tra gli oneri (proventi) fiscali e l'utile contabile è anomala e di comprendere i fattori rilevanti che potrebbero influire su questa correlazione nel futuro. La correlazione fra gli oneri (proventi) fiscali e l'utile contabile può essere influenzata da fattori quali proventi esenti da tassazione, oneri che non sono deducibili nella determinazione del reddito imponibile (perdita fiscale), effetti delle perdite fiscali ed effetti di aliquote fiscali estere.

85 Nello spiegare la correlazione tra gli oneri (proventi) fiscali e l'utile contabile, l'entità utilizza una aliquota fiscale idonea a fornire le informazioni più significative agli utilizzatori del suo bilancio. Spesso, l'aliquota più significativa è l'aliquota fiscale nazionale del Paese in cui l'entità ha sede, consolidando le aliquote fiscali applicate per le imposte nazionali con le aliquote applicate per qualsiasi imposta locale calcolata su un livello sostanzialmente analogo di reddito imponibile (perdita fiscale). Tuttavia, per l'entità che opera in diversi ordinamenti, può essere più significativo aggregare riconciliazioni distinte predisposte utilizzando l'aliquota nazionale in ciascun singolo ordinamento. L'esempio che segue mostra come la scelta dell'aliquota fiscale applicabile influisce sulla presentazione della riconciliazione numerica.

ESEMPIO ILLUSTRATIVO DEL PARAGRAFO 85

Nel 19X2, l'entità ha realizzato, nella propria giurisdizione (paese A), un utile contabile di 1 500 (19X1: 2.000) e nel paese B di 1 500 (19X1: 500). L'aliquota fiscale è pari al 30% nel paese A e al 20% nel paese B. Nel paese A, costi per 100 (19X1: 200) non sono fiscalmente deducibili.

Quello che segue è un esempio di riconciliazione all'aliquota fiscale nazionale.

Quello che segue è un esempio di riconciliazione predisposta aggregando riconciliazioni distinte per ciascuna giurisdizione nazionale. Con questo metodo, l'effetto delle differenze tra l'aliquota fiscale nazionale dell'entità che redige il bilancio e l'aliquota fiscale nazionale negli altri ordinamenti non appare come elemento distinto nella riconciliazione. Allo scopo di spiegare le variazioni delle aliquote fiscali applicabili, come richiesto dal paragrafo 81, lettera d), l'entità può avere necessità di esporre l'effetto delle variazioni significative di ciascuna delle aliquote fiscali o la combinazione degli utili prodotti nei differenti ordinamenti.

86 L'aliquota fiscale media effettiva è l'onere (provento) fiscale diviso per l'utile contabile.

87 Spesso non potrebbe essere fattibile calcolare l'ammontare delle passività fiscali differite non rilevate derivanti da investimenti in società controllate, filiali e società collegate, e da partecipazioni in accordo(i) a controllo congiunto (cfr. paragrafo 39). Il presente Principio richiede, quindi, che l'entità indichi l'ammontare complessivo delle differenze temporanee sottostanti ma non richiede l'indicazione delle passività fiscali differite. Ciò nondimeno, quando è fattibile, si incoraggiano le entità a indicare gli ammontari delle passività fiscali differite non contabilizzate perché gli utilizzatori del bilancio possono trovare utili tali informazioni.

87A Il paragrafo 82A richiede all'entità di evidenziare la natura dei potenziali effetti fiscali, in termini di imposte sul reddito, che potrebbero scaturire dal pagamento dei dividendi agli azionisti. L'entità indica le caratteristiche rilevanti del sistema fiscale per quanto concerne le imposte sul reddito, e i fattori che influiranno sull'ammontare dei potenziali effetti fiscali, in termini di imposte sul reddito, dei dividendi.

87B In alcuni casi, l'ammontare totale dei potenziali effetti fiscali, in termini di imposte sul reddito, derivanti dalla distribuzione dei dividendi agli azionisti, non è concretamente quantificabile. Questo potrebbe essere il caso, per esempio, in cui un'entità abbia un grande numero di società controllate estere. Ciononostante, anche in tali casi, alcune parti dell'ammontare totale possono essere facilmente determinabili. Per esempio, in un gruppo consolidato, una controllante e alcune sue controllate potrebbero aver pagato imposte sul reddito a un'aliquota fiscale più elevata sugli utili non distribuiti ed essere a conoscenza dell'ammontare che verrebbe rimborsato al momento della distribuzione agli azionisti dei dividendi futuri da utili consolidati portati a nuovo. In tal caso, l'ammontare rimborsabile è indicato. Se applicabile, l'entità dà anche informazioni in merito all'esistenza di potenziali effetti fiscali addizionali, in termini di imposte sul reddito, non concretamente determinabili. Nel bilancio separato della controllante, se vi è, l'informazione dei potenziali effetti fiscali dei dividendi, in termini di imposte sul reddito, va riferita agli utili non distribuiti della controllante.

87C A un'entità cui sia richiesto di fornire le informazioni integrative di cui al paragrafo 82A, potrebbe anche essere richiesto di fornire le informazioni relative alle differenze temporanee associate agli investimenti nelle controllate, filiali e collegate o partecipazioni in accordo(i) a controllo congiunto. In tali casi, l'entità tiene conto di ciò nel determinare le informazioni da fornire ai sensi del paragrafo 82A. Per esempio, a un'entità può essere richiesto di indicare gli ammontari aggregati delle differenze temporanee associate a investimenti in società controllate per le quali non sia stata rilevata alcuna passività fiscale differita [cfr. paragrafo 81, lettera f)]. Se non fosse fattibile quantificare gli ammontari delle passività fiscali differite non rilevate (cfr. paragrafo 87) ci potrebbero essere ammontari di potenziali effetti fiscali dei dividendi, in termini di imposte sul reddito, non concretamente determinabili, in relazione alle controllate.

88 Si indicano le passività e attività potenziali secondo quanto previsto dallo IAS 37 Accantonamenti, passività e attività potenziali. Passività e attività potenziali possono emergere, per esempio, da un contenzioso non risolto con le autorità fiscali. Analogamente, quando entrano in vigore o sono annunciate modifiche delle aliquote fiscali o della normativa fiscale dopo la data del bilancio, l'entità indica gli effetti significativi di quelle variazioni sulle sue attività e passività fiscali correnti e differite (cfr. IAS 10 Fatti intervenuti dopo la data di riferimento del bilancio).

DATA DI ENTRATA IN VIGORE

89 Il presente Principio entra in vigore a partire dai bilanci degli esercizi con inizio dal 1° gennaio 1998 o da data successiva, a eccezione di quanto specificato al paragrafo 91. Se un'entità applica il presente Principio ai bilanci degli esercizi che iniziano prima del 1° gennaio 1998, essa deve indicare che ha applicato il presente Principio al posto dello IAS 12 Contabilizzazione delle imposte sul reddito, approvato nel 1979.

90 Il presente Principio sostituisce lo IAS 12 Contabilizzazione delle imposte sul reddito, approvato nel 1979.

91 I paragrafi 52A, 52B, 65A, 81, lettera i), 82A, 87A, 87B, 87C e la eliminazione dei paragrafi 3 e 50 entrano in vigore in riferimento ai bilanci annuali relativi agli esercizi con inizio dal 1° gennaio 2001 o da data successiva. È incoraggiata un'applicazione anticipata. Se l'applicazione anticipata incide sui risultati di bilancio, l'entità deve evidenziare tale fatto.

92 Lo IAS 1 (rivisto nella sostanza nel 2007) ha modificato la terminologia utilizzata in tutti gli IFRS. Ha inoltre modificato i paragrafi 23, 52, 58, 60, 62, 63, 65, 68C, 77 e 81, ha eliminato il paragrafo 61 e ha aggiunto i paragrafi 61A, 62A e 77A. L’entità deve applicare tali modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2009 o da data successiva. Se l’entità applica lo IAS 1 (rivisto nella sostanza nel 2007) per un esercizio precedente, tali modifiche devono essere applicate a partire da quell’esercizio precedente.

93 Il paragrafo 68 deve essere applicato prospetticamente a partire dalla data di entrata in vigore dell’IFRS 3 (rivisto nella sostanza dall’International Accounting Standards Board nel 2008) alla rilevazione di attività fiscali differite acquisite in aggregazioni aziendali.

94 Pertanto, le entità non devono rettificare la contabilizzazione di pregresse aggregazioni aziendali se i benefici fiscali non hanno soddisfatto i criteri per la rilevazione separata alla data di acquisizione e sono rilevati dopo tale data, a meno che i benefici non vengano rilevati nell’arco del periodo di valutazione e risultino da nuove informazioni su fatti e circostanze esistenti alla data di acquisizione. Gli altri benefici fiscali rilevati devono essere rilevati nel prospetto dell’utile (perdita) d’esercizio (o, se disposto dal presente Principio, al di fuori del prospetto dell’utile (perdita) d’esercizio).

95 L’IFRS 3 (rivisto nella sostanza dall’International Accounting Standards Board nel 2008) ha modificato i paragrafi 21 e 67 e aggiunto i paragrafi 32A e 81(j) e (k). L’entità deve applicare tali modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1 o luglio 2009 o da data successiva. Se un’entità applica l’IFRS 3 (rivisto nella sostanza nel 2008) a partire da un esercizio precedente, anche le presenti modifiche devono essere applicate a partire da tale esercizio precedente.

96. [eliminato]
97. [eliminato]

98 Il paragrafo 52 è stato rinumerato come 51A, il paragrafo 10 e gli esempi successivi al paragrafo 51A sono stati modificati, e i paragrafi 51B e 51C e l'esempio che segue, e i paragrafi 51D, 51E e 99 sono stati aggiunti da Fiscalità differita: recupero delle attività sottostanti, pubblicato nel dicembre del 2010. L'entità deve applicare tali modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2012 o da data successiva. È consentita un'applicazione anticipata. Se un'entità applica queste modifiche a partire da un periodo precedente, tale fatto deve essere indicato.

98A L'IFRS 11 Accordi a controllo congiunto, pubblicato a maggio 2011, ha modificato i paragrafi 2, 15, 18(e), 24, 38, 39, 43–45, 81(f), 87 e 87C. Un'entità deve applicare tali modifiche quando applica l'IFRS 11.

98B Esposizione nel bilancio delle voci incluse nelle altre componenti di conto economico complessivo (Modifiche allo IAS 1), pubblicato a giugno 2011, ha modificato il paragrafo 77 e ha eliminato il paragrafo 77A. Un'entità deve applicare tali modifiche quando applica lo IAS 1 come modificato nel giugno 2011.

98C Entità d'investimento (Modifiche agli IFRS 10, IFRS 12 e allo IAS 27 ), pubblicato a ottobre 2012, ha modificato i paragrafi 58 e 68C. L'entità deve applicare tali modifiche a partire dagli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2014 o da data successiva. È consentita un'applicazione anticipata di Entità d'investimento. Se un'entità applica tali modifiche a partire da un periodo precedente, deve applicare contestualmente tutte le modifiche comprese in Entità d'investimento.

98D [eliminato]

98E L'IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti, pubblicato nel maggio 2014, ha modificato il paragrafo 59. L'entità deve applicare la modifica quando applica l'IFRS 15.

98F L'IFRS 9, nella versione pubblicata nel luglio 2014, ha modificato il paragrafo 20 e ha eliminato i paragrafi 96, 97 e 98D. L'entità deve applicare le modifiche quando applica l'IFRS 9.

98G Rilevazione di attività fiscali differite per perdite non realizzate (Modifiche allo IAS 12), pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 29 e ha aggiunto i paragrafi 27A e 29A e l'esempio seguente il paragrafo 26. L'entità deve applicare tali modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1o gennaio 2017 o da data successiva. È consentita l'applicazione anticipata. Se l'entità applica queste modifiche a partire da un periodo precedente, tale fatto deve essere indicato. L'entità deve applicare tali modifiche retroattivamente, secondo quanto previsto dallo IAS 8 Principi contabili, cambiamenti nelle stime contabili ed errori. All'applicazione iniziale della modifica, la variazione del patrimonio netto in apertura del primo esercizio comparativo può tuttavia essere rilevata nel saldo d'apertura degli utili portati a nuovo (o, a seconda dei casi, in un'altra voce del patrimonio netto) senza distribuire la variazione tra il saldo d'apertura degli utili portati a nuovo e le altre voci del patrimonio netto. Se l'entità si avvale di questa possibilità, tale fatto deve essere indicato.

98I Il Ciclo annuale di miglioramenti agli IFRS 2015-2017, pubblicato a dicembre 2017, ha aggiunto il paragrafo 57 A e ha eliminato il paragrafo 52B. L'entità deve applicare tali modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio il 1o gennaio 2019 o in data successiva. È consentita l'applicazione anticipata. Se un'entità applica queste modifiche anticipatamente, tale fatto deve essere indicato. Quando l'entità applica per la prima volta dette modifiche, essa le applica agli effetti fiscali dei dividendi ai fini delle imposte sul reddito rilevati all'inizio del primo esercizio comparativo o successivamente ad esso.

98J Imposte differite relative ad attività e passività derivanti da una singola operazione, pubblicato nel maggio 2021, ha modificato i paragrafi 15, 22 e 24 e aggiunto il paragrafo 22 A. L’entità deve applicare tali modifiche in conformità dei paragrafi 98K-98L a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio il 1o gennaio 2023o in data successiva. È consentita l’applicazione anticipata. Se l’entità applica queste modifiche a partire da un periodo precedente, tale fatto deve essere indicato.

98K L’entità deve applicare Imposte differite relative ad attività e passività derivanti da una singola operazione alle operazioni effettuate all’inizio o dopo l’inizio del primo esercizio comparativo presentato.

98L L’entità che applica Imposte differite relative ad attività e passività derivanti da una singola operazione deve anche, all’inizio del primo esercizio comparativo presentato:

a) rilevare l’attività fiscale differita, se è probabile che sarà realizzato un reddito imponibile a fronte del quale potrà essere utilizzata la differenza temporanea deducibile, e la passività fiscale differita per tutte le differenze temporanee deducibili e imponibili associate a:

i) attività consistenti nel diritto di utilizzo e passività del leasing; e
ii) smantellamenti, ripristini e passività similari e i corrispondenti importi rilevati come parte del costo della relativa attività; e

b) rilevare l’effetto cumulativo dell’applicazione iniziale delle modifiche come rettifica del saldo di apertura degli utili portati a nuovo (o, a seconda del caso, di altra componente del patrimonio netto) a tale data.

RITIRO DELL'INTERPRETAZIONE SIC 21

99 Esposizione nel bilancio delle voci incluse nelle altre componenti di conto economico complessivo (Modifiche allo IAS 1), pubblicato a giugno 2011, ha modificato il paragrafo 77 e ha eliminato il paragrafo 77A. Un'entità deve applicare tali modifiche quando applica lo IAS 1 come modificato nel giugno 2011.