PRINCIPIO CONTABILE INTERNAZIONALE N. 12
Imposte sul reddito
OBIETTIVO
L'obiettivo del presente Principio è quello di definire il trattamento contabile delle imposte sul reddito. L'aspetto
principale della
contabilizzazione
delle
imposte
sul
reddito
consiste
nel
definire
come
rilevare
gli
effetti
fiscali
correnti
e
futuri relativi:
a)
al futuro recupero (estinzione) del valore contabile delle attività (passività) rilevate nel prospetto della situazione
patrimoniale-finanziaria dell'entità; e
b)
alle operazioni e agli altri fatti dell'esercizio corrente rilevati nel bilancio dell'entità.
È connaturato alla rilevazione di un'attività o di una passività il fatto che l'entità che redige il bilancio preveda di
recuperare o estinguere il valore contabile di quella attività o passività. Se è probabile che il recupero o l'estinzione di
quel
valore contabile aumenti (riduca) i futuri pagamenti di imposte rispetto a quelli che si sarebbero verificati se tale
recupero o
estinzione non avesse avuto effetti fiscali, il presente Principio richiede che l'entità rilevi una passività
(attività) fiscale
differita, salvo alcuni casi specifici.
Il presente Principio richiede che l'entità rilevi gli effetti fiscali di operazioni e di altri eventi con le medesime modalità con
le quali rileva le operazioni e gli altri eventi stessi. Così, qualsiasi effetto fiscale connesso alle operazioni e agli altri
eventi
rilevati nell'utile (perdita) d'esercizio è anch'esso rilevato nell'utile (perdita) d'esercizio. Per le operazioni e gli altri
eventi
rilevati al di fuori dell'utile (perdita) d'esercizio (nelle altre componenti di conto economico complessivo o direttamente
nel patrimonio netto), anche qualsiasi effetto fiscale correlato è rilevato al di fuori dell'utile (perdita) d'esercizio (nelle
altre componenti di conto economico complessivo o direttamente nel patrimonio netto, rispettiva- mente). Analogamente,
la rilevazione delle attività e passività fiscali differite in una aggregazione aziendale incide sul
valore dell'avviamento
derivante da tale aggregazione aziendale o sul valore dell'utile rilevato per un acquisto a prezzi
favorevoli.
Il presente Principio tratta anche la rilevazione delle attività fiscali differite derivanti da perdite fiscali o da crediti
d'imposta non utilizzati, l'esposizione nel bilancio delle imposte
sul reddito
e l'illustrazione
dell'informativa
relativa
alle
imposte sul reddito.
AMBITO DI APPLICAZIONE
1
Il presente Principio deve essere applicato per la contabilizzazione delle imposte sul reddito.
2
Per le finalità del presente Principio,
le imposte
sul reddito
comprendono
tutte
le imposte
nazionali
ed estere
che
si
calcolano su redditi imponibili. Le imposte sul reddito comprendono anche imposte, quali le ritenute fiscali, che
sono dovute da una società controllata, collegata o accordi a controllo congiunto a seguito di distribuzioni
all'entità che redige il bilancio.
3
[Eliminato]
SISTEMA IAS-IFRS
[indice generale]
SISTEMA I.B.I.©
- INTERMEDIARI
- BILANCI
- IMPRESE & CONTROLLO
4
Il presente Principio non
tratta
i criteri
di contabilizzazione
dei
contributi
pubblici
(cfr.
IAS 20
Contabilizzazione dei
contributi pubblici e informativa sull'assistenza pubblica
) e dei crediti d'imposta su partecipazioni. Tuttavia il presente
Principio
tratta
la contabilizzazione
delle
differenze
temporanee
che possono
derivare
da tali contributi
o crediti
d'imposta.
4 A
Il presente Principio si applica alle imposte sul reddito determinate dalla legislazione fiscale vigente o
sostanzialmente in vigore per attuare le norme tipo relative al secondo pilastro pubblicate dall’Organizzazione
per la cooperazione e lo sviluppo economico (OCSE), compresa la legislazione fiscale che attua imposte
integrative domestiche qualificate minime descritte in tali norme. Tale legislazione fiscale e le imposte sul reddito
da essa determinate sono di seguito
denominate «legislazione del secondo pilastro» e «imposte sul reddito
del secondo pilastro». In deroga alle
disposizioni del presente Principio, l’entità non deve rilevare né
comunicare informazioni sulle attività e passività
fiscali differite relative alle imposte sul reddito del
secondo pilastro.
DEFINIZIONI
5
I seguenti termini sono usati nel presente Principio con i significati indicati:
L'utile contabile
è l'utile o la perdita dell'esercizio prima della deduzione dell'onere fiscale.
Il reddito imponibile (perdita fiscale
) è l'utile (perdita) di un esercizio, determinato secondo quanto previsto dalla
disciplina fiscale, su cui sono calcolate le imposte sul reddito dovute (recuperabili).
L'onere (provento) fiscale
è l'importo complessivo delle imposte correnti e differite incluso nella determinazione
dell'utile o della perdita dell'esercizio.
Le imposte correnti
sono l'importo delle imposte sul reddito dovute (recuperabili) riferibili al reddito imponibile
(perdita fiscale) di un esercizio.
Le passività fiscali differite
sono gli importi delle imposte sul reddito dovute negli esercizi futuri riferibili alle
differenze
temporanee imponibili.
Le attività fiscali differite
sono gli importi delle imposte sul reddito recuperabili negli esercizi futuri riferibili a:
a)
differenze temporanee
deducibili;
b)
riporto a nuovo di perdite fiscali non utilizzate; e
c)
riporto a nuovo di crediti d'imposta non utilizzati.
Le differenze temporanee
sono le differenze tra il valore contabile di un'attività o di una passività nel prospetto della
situazione patrimoniale-finanziaria e il suo valore riconosciuto ai fini fiscali. Le differenze temporanee
possono
essere:
a)
differenze temporanee imponibili
, cioè differenze temporanee che, nella determinazione del reddito imponibile
(perdita fiscale) di esercizi futuri, si tradurranno in importi imponibili quando il valore contabile dell'attività o
della
passività sarà realizzato o estinto; o
b)
differenze temporanee deducibili
, cioè differenze temporanee che, nella determinazione del reddito imponibile
(perdita fiscale) di esercizi futuri, si tradurranno in importi deducibili quando il valore contabile dell'attività
o
della
passività sarà realizzato o estinto.
Il
valore fiscale
di un'attività o passività è il valore attribuito a quella attività o passività a fini fiscali.
6
L'onere fiscale (provento fiscale) comprende l'onere fiscale corrente (provento fiscale corrente) e l'onere fiscale
differito (provento fiscale differito).
Valore ai fini fiscali
7
Il valore ai fini fiscali di un'attività è il valore che sarà fiscalmente deducibile a fronte di qualsiasi beneficio
economico imponibile che l'entità otterrà quando recupererà il valore contabile dell'attività. Se tali benefici
economici non saranno imponibili, il valore ai fini fiscali dell'attività è uguale al suo valore contabile.
8
Il valore ai fini fiscali di una passività è il suo valore contabile, dedotto qualsiasi importo che sarà
fiscalmente
deducibile negli esercizi futuri con riferimento a quella passività. Nel caso di proventi riscossi
anticipatamente, il
valore ai fini fiscali della passività conseguente è il suo valore contabile, dedotto
qualsiasi ricavo che non sarà
imponibile nei futuri esercizi.
Esempi
dell'incasso. Il valore ai fini fiscali del credito per interessi è zero.
imponibile (perdita fiscale). Il valore ai fini fiscali dei crediti commerciali è 100.
Di
conseguenza il valore ai fini fiscali dei dividendi percepibili è 100 (a
).
alcuna
passività fiscale differita.
9
Alcune voci hanno un valore ai fini fiscali ma non sono rilevate nel prospetto della situazione patrimoniale-
finanziaria come attività e passività. Per esempio, i costi di ricerca sono rilevati come costo nella determinazione
dell'utile contabile nell'esercizio nel quale sono sostenuti ma può non essere consentito dedurli dal reddito
imponibile (perdita fiscale) fino a un esercizio successivo. La differenza tra il valore ai fini fiscali dei costi di
ricerca,
cioè l'ammontare che le autorità fiscali consentiranno di dedurre negli esercizi
futuri,
e il valore
contabile
pari a zero,
è una differenza temporanea deducibile che si traduce in un'attività fiscale differita.
Esempi
6.
Le passività correnti comprendono ratei passivi per un valore contabile di 100. Il relativo costo sarà
dedotto a fini
fiscali al momento del loro pagamento.
Il valore ai fini fiscali degli accantonamenti di costi è pari
a zero.
7.
Le passività correnti comprendono
interessi
attivi ricevuti
anticipatamente
per un valore contabile
di 100. Gli interessi
attivi sono stati tassati al momento del loro incasso.
Il valore ai fini fiscali degli interessi riscossi
anticipatamente è pari a
zero.
8.
Le passività correnti comprendono ratei passivi per un valore contabile di 100. Il costo relativo è già stato dedotto a
fini fiscali.
Il valore ai fini fiscali degli accantonamenti di costi è pari a 100.
9.
Le passività correnti comprendono sanzioni e penali accantonate per un valore contabile di 100. Le
sanzioni e penali
non sono fiscalmente deducibili.
Il valore ai fini fiscali delle sanzioni e penali accantonate è
pari a 100 (a).
10.
Un debito per finanziamento ha un valore contabile di 100. La restituzione del prestito non avrà effetti
fiscali. Il
valore ai fini fiscali del prestito è pari a 100.
(
a
) In questo esempio, non vi è alcuna differenza temporanea deducibile. Un caso alternativo considera per le
sanzioni e penali
accantonate un valore ai fini fiscali pari a zero, e ipotizza un'aliquota fiscale pari a zero applicata sulla risultante
differenza temporanea deducibile pari a 100. In entrambi i casi, non vi è alcuna
attività fiscale differita.
Esempi
1.
Le passività correnti comprendono ratei passivi per un valore contabile di 100. Il relativo costo sarà
dedotto a fini
fiscali al momento del loro pagamento.
Il valore ai fini fiscali degli accantonamenti di costi è pari
a zero.
2.
Le passività correnti comprendono
interessi
attivi ricevuti
anticipatamente
per un valore contabile
di 100. Gli interessi
attivi sono stati tassati al momento del loro incasso.
Il valore ai fini fiscali degli interessi riscossi
anticipatamente è pari a
zero.
3.
Le passività correnti comprendono ratei passivi per un valore contabile di 100. Il costo relativo è già stato dedotto a
fini fiscali.
Il valore ai fini fiscali degli accantonamenti di costi è pari a 100.
4.
Le passività correnti comprendono sanzioni e penali accantonate per un valore contabile di 100. Le
sanzioni e penali
non sono fiscalmente deducibili.
Il valore ai fini fiscali delle sanzioni e penali accantonate è
pari a 100 (a).
5.
Un debito per finanziamento ha un valore contabile di 100. La restituzione del prestito non avrà effetti
fiscali. Il valore
ai fini fiscali del prestito è pari a 100.
(
a
) In questo esempio, non vi è alcuna differenza temporanea deducibile. Un caso alternativo considera per le
sanzioni e penali
accantonate un valore ai fini fiscali pari a zero, e ipotizza un'aliquota fiscale pari a zero applicata sulla risultante
differenza temporanea deducibile pari a 100. In entrambi i casi, non vi è alcuna
attività fiscale differita.
10
Quando il valore fiscale di un'attività o di una passività non è immediatamente evidente, è utile considerare il
criterio fondamentale sul quale si basa il presente Principio: l'entità deve, salvo alcune eccezioni specifiche,
rilevare una passività (attività) fiscale differita ogni volta che il recupero o l'estinzione del valore contabile di
un'attività o di una passività incrementi (riduca) i pagamenti di imposte futuri rispetto a quelli che si sarebbero
verificati
se tale recupero o estinzione non avesse avuto effetti fiscali. L'esempio C riportato nel paragrafo 51A illustra i casi
in cui può essere utile considerare tale criterio; ad esempio, quando il valore fiscale di un'attività o
di una
passività dipende dalle modalità di recupero o estinzione previste.
11
Nei bilanci consolidati, le differenze temporanee
sono determinate
confrontando
i valori contabili
delle attività e delle
passività del bilancio consolidato
con l'appropriato
valore
ai fini fiscali.
Il valore
ai fini fiscali
è determinato
con
riferimento alla dichiarazione dei redditi consolidata negli ordinamenti nei quali tale dichiarazione viene
presentata. In altri ordinamenti, il valore ai fini fiscali è determinato con riferimento alle dichiarazioni fiscali di
ciascuna entità del gruppo.
RILEVAZIONE DELLE PASSIVITÀ E DELLE ATTIVITÀ FISCALI CORRENTI
12
Le imposte correnti dell'esercizio in corso e di quelli precedenti, nella misura in cui esse non siano state
pagate, devono essere rilevate come passività. Se l'importo già pagato per l'esercizio in corso e per quelli
precedenti eccede quello dovuto per tali esercizi, l'eccedenza deve essere rilevata come attività.
13
Il beneficio riferibile a una perdita fiscale che può essere portata in riduzione dell'imposta corrente
relativa a un esercizio precedente deve essere rilevato come attività.
14
Quando si utilizza una perdita fiscale per recuperare l'imposta corrente relativa a un esercizio precedente, l'entità
rileva
il beneficio come attività nell'esercizio in cui si verifica la perdita fiscale se è probabile che si manifesti il
beneficio
per l'entità e se esso può essere valutato attendibilmente.
RILEVAZIONE DELLE PASSIVITÀ E DELLE ATTIVITÀ FISCALI DIFFERITE
DIFFERENZE TEMPORANEE IMPONIBILI
15
Una passività fiscale differita deve essere rilevata per tutte le differenze temporanee
imponibili
salvo che
tale
passività derivi da:
a)
la rilevazione iniziale dell'avviamento; o
b)
la rilevazione iniziale di un'attività o di una passività in un'operazione che:
i)
non rappresenta
una
aggregazione
aziendale;
ii)
al momento dell'operazione non influenza né l'utile contabile né il reddito imponibile (perdita
fiscale) e
iii)
al momento dell'operazione non dà luogo a differenze temporanee imponibili e deducibili uguali.
Tuttavia per le differenze temporanee imponibili derivanti da investimenti in società controllate, filiali
e società collegate, e da partecipazioni in accordi a controllo
congiunto
deve essere rilevata
una
passività fiscale differita secondo quanto previsto dal paragrafo 39.
16
È implicito nella rilevazione di un'attività che il suo valore contabile sarà recuperato sotto forma di benefici
economici che l'entità otterrà negli esercizi successivi. Quando il valore contabile dell'attività eccede il relativo
valore ai fini fiscali, l'importo dei benefici economici imponibili eccederà l'importo che sarà consentito dedurre
fiscalmente. Questa differenza è una differenza temporanea imponibile e l'obbligo di pagare negli esercizi
successivi le imposte sul reddito risultanti è una passività fiscale differita. Nel momento in cui l'entità recupera
il valore contabile dell'attività, la differenza temporanea imponibile si annulla e l'entità realizza un reddito
imponibile.
Questo rende probabile
che i benefici economici
defluiscano
dall'entità
sotto forma di pagamenti
di
imposte. Perciò, il presente Principio richiede la rilevazione
di tutte le passività fiscali differite, a eccezione
di
alcuni
casi descritti nei paragrafi 15 e 39.
17
Alcune differenze temporanee si manifestano quando proventi od oneri vengono inclusi nell'utile contabile in un
esercizio ma determinano il reddito imponibile di un esercizio differente. Queste differenze temporanee sono
spesso segnalate come differenze temporali. Quelli che seguono
sono
esempi
di differenze
temporanee
di questo
tipo
che sono imponibili e che perciò danno luogo a passività fiscali differite:
a)
gli interessi attivi sono inclusi nell'utile contabile in proporzione al tempo trascorso ma, in alcuni ordina- menti,
possono essere imponibili al momento dell'incasso. Il valore ai fini fiscali di qualsiasi credito rilevato nel
prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria con riferimento a tali proventi è zero perché i ricavi
non
influiscono sul reddito imponibile fino al momento dell'incasso;
b)
l'ammortamento utilizzato nella determinazione del reddito imponibile (perdita fiscale) può differire da quello
utilizzato per determinare l'utile contabile. La differenza temporanea è rappresentata
dalla
differenza
tra
il
valore
contabile dell'attività e il suo valore ai fini fiscali che è il costo originario dell'attività meno tutte le
deduzioni
ad essa relative consentite dalle autorità fiscali nel determinare il reddito imponibile dell'esercizio in
corso e di quelli
precedenti. Si genera una differenza temporanea imponibile, che si traduce in una passività
fiscale differita,
quando l'ammortamento fiscale è accelerato (se, invece, l'ammortamento fiscale è meno rapido dell'ammortamento
contabile si crea una differenza temporanea deducibile che si traduce in un'attività fiscale
differita); e
c)
i costi di sviluppo possono essere capitalizzati e ammortizzati negli esercizi successivi nel determinare l'utile
contabile, ma essere dedotti dal reddito imponibile nell'esercizio in cui sono sostenuti. Tali costi di sviluppo
hanno un valore ai fini fiscali pari a zero dato che sono già stati dedotti dal reddito imponibile. La differenza
temporanea è la differenza tra il valore contabile dei costi di sviluppo e il loro valore ai fini fiscali pari a zero.
18
Si manifestano differenze
temporanee
anche
quando:
a)
le attività acquisite e le passività
assunte
identificabili
in una aggregazione
aziendale
sono rilevate ai rispettivi fair
value (valori equi) in conformità all'IFRS 3
Aggregazioni aziendali
ma, ai fini fiscali, non vengono effettuate
rettifiche
equivalenti (si veda paragrafo 19);
b)
le attività sono rivalutate e ai fini fiscali non viene apportata alcuna rettifica equivalente (cfr. paragrafo 20);
c)
l'avviamento deriva da un'aggregazione
aziendale (cfr. paragrafo 21);
d)
il valore di un'attività o di una passività rilevato inizialmente ai fini fiscali differisce dal suo valore contabile
iniziale, ad esempio quando l'entità beneficia di contributi pubblici in conto capitale esenti da imposta (cfr.
paragrafi 22 e 33); o
e)
il valore
contabile
di investimenti
in società
controllate,
filiali
e società
collegate,
o di partecipazioni
in accordi
Esempio
Un cespite che costa 150 ha un valore contabile di 100. L'ammortamento accumulato ai fini fiscali è 90 e
l'aliquota fiscale è il 25 %.
Il valore ai fini fiscali dell'attività è 60 (costo di 150 meno l'ammortamento accumulato ai fini fiscali di 90). Per
recuperare il valore contabile per 100, l'entità deve realizzare redditi imponibili di 100, ma potrà dedurre solo
ammortamenti fiscali per 60. Di conseguenza, l'entità pagherà imposte sul reddito per 10 (25 % di 40) quando
recupererà il valore contabile del bene. La differenza tra il valore contabile di 100 e il valore ai fini fiscali di 60
rappresenta una differenza temporanea imponibile di 40. L'entità, quindi, rileva contabilmente una
passività
fiscale
differita
di 10 (25 % di 40) che rappresenta le imposte sul reddito che essa pagherà quando recupererà il valore
contabile del
bene.
a controllo congiunto, si differenzia dal valore ai fini fiscali dell'investimento o della partecipazione (cfr.
paragrafi da 38 a 45).
Aggregazioni aziendali
19
Con alcune eccezioni, le attività acquisite e le passività assunte identificabili in una aggregazione aziendale sono rilevate
ai rispettivi fair value (valori equi) alla data di acquisizione. Si generano differenze temporanee quando il valore ai fini
fiscali delle attività identificabili acquisite e delle passività identificabili assunte non è influenzato dall'aggregazione
aziendale o è influenzato in modo diverso. Per esempio, quando il valore contabile di un'attività viene
incrementato
fino al suo fair value
(valore
equo),
ma il valore
riconosciuto
fiscalmente
dell'attività
continua
a essere il costo del
precedente proprietario, si genera una differenza temporanea imponibile che si traduce in
una passività
fiscale
differita.
La passività
fiscale differita
che ne deriva
influisce
sull'avviamento
(cfr. paragrafo
66).
Attività iscritte al fair value (valore equo)
20
Gli IFRS consentono o richiedono che certe attività siano iscritte al fair value (valore equo) o che siano rivalutate
(cfr., per esempio, IAS 16
Immobili,
impianti e macchinari
, IAS 38
Attività immateriali
, IAS 40
Investimenti
immobiliari
,
IFRS 9
Strumenti
finanziari
e IFRS 16
Leasing
). In alcuni ordinamenti,
le rivalutazioni
o altre ridetermina-
zioni del
valore di un'attività al fair value (valore equo) influiscono sul reddito imponibile (perdita fiscale) dell'esercizio
corrente. Di conseguenza il valore ai fini fiscali dell'attività è rettificato e non sorge alcuna differenza temporanea.
In altri ordinamenti la rivalutazione o la rideterminazione del valore di un'attività non influisce sul reddito
imponibile dell'esercizio in cui c'è stata la rivalutazione o la rideterminazione del valore
e, di conseguenza, il valore ai fini fiscali dell'attività non è rettificato. Nonostante
ciò, il recupero futuro del valore
contabile si tradurrà in benefici economici imponibili per l'entità e l'importo che sarà fiscalmente deducibile
differirà dall'importo di tali benefici. La differenza tra il valore contabile di un'attività rivalutata e il suo valore ai
fini fiscali è una differenza temporanea e comporta una passività o un'attività fiscale differita. Questo è
vero anche
nel caso in cui:
a)
l'entità non intende cedere l'attività. In tali casi il valore contabile rivalutato dell'attività sarà realizzato
attraverso l'utilizzo e questo produrrà redditi imponibili che eccedono l'ammortamento fiscalmente consentito
negli
esercizi successivi; o
b)
le imposte sulle plusvalenze sono sospese se i corrispettivi della cessione dell'attività sono investiti in attività
similari. In tali casi, le imposte saranno alla fine dovute al momento della vendita o dell'utilizzo di attività
similari.
Avviamento
21
L'avviamento derivante da una aggregazione aziendale è valutato come l'eccedenza di (a) rispetto a (b):
a)
la sommatoria di:
i)
il corrispettivo trasferito valutato in conformità all'IFRS 3, che in genere richiede il fair value (valore equo)
alla data di acquisizione;
ii)
l'importo delle
partecipazioni
di minoranza
nell'acquisita
rilevato
in conformità
all'IFRS
3; e
iii)
in un'aggregazione aziendale realizzata in più fasi, il fair value (valore equo) alla data di acquisizione delle
interessenze nell'acquisita precedentemente possedute dall'acquirente.
b)
il valore netto degli importi, alla data di acquisizione, delle attività acquisite e delle passività assunte
iden
tificabili valutate in conformità all'IFRS 3.
Nella determinazione del reddito imponibile, molte autorità fiscali non consentono di dedurre dal reddito
imponibile le riduzioni del valore contabile dell'avviamento. Inoltre, in tali ordinamenti, il costo dell'avviamento
spesso
non è deducibile quando una controllata cede la propria attività aziendale. In tali ordinamenti, il valore
dell'avviamento ai fini fiscali è pari a zero. Qualsiasi differenza tra il valore contabile dell'avviamento e il suo
valore
ai fini fiscali pari a zero rappresenta
una differenza
temporanea
imponibile.
Tuttavia
il presente
Principio non
consente la rilevazione della conseguente passività fiscale differita,
in quanto l'avviamento
è valutato come
valore
residuo e la rilevazione della passività fiscale differita ne incrementerebbe il valore contabile.
21A Le successive riduzioni della passività fiscale differita, non rilevata in quanto derivante dalla rilevazione iniziale
dell'avviamento, sono anch'esse considerate
come
derivanti
dalla rilevazione
iniziale
dell'avviamento
e pertanto non
vengono rilevate, in base alle disposizioni del paragrafo 15(a). Per esempio, se l'avviamento CU100 rilevato a
seguito di
una aggregazione aziendale ha un valore ai fini fiscali pari a zero, il paragrafo 15(a) dispone che l'entità non può
rilevare la conseguente passività fiscale differita. Se l'entità rileva successivamente, per tale avviamento, una
perdita per riduzione di valore pari a CU20, l'importo della differenza temporanea imponibile
relativa
all'avviamento si riduce da CU100 a CU80, con conseguente decremento nel valore della passività fiscale differita non
rilevata. Il decremento nel valore della passività fiscale differita non rilevata è anche esso riferito alla
rilevazione
iniziale dell'avviamento, e pertanto il paragrafo 15(a) ne vieta la rilevazione.
21B
Le passività fiscali differite derivanti da differenze temporanee imponibili connesse all'avviamento sono, tuttavia,
rilevate
nella misura in cui non derivino dalla rilevazione iniziale dell'avviamento. Ad esempio, se a seguito di
una
aggregazione aziendale
l'entità
rileva un avviamento
di CU100
che è deducibile
fiscalmente
a un tasso annuo
del 20
% a partire dall'anno dell'acquisizione, il valore ai fini fiscali dell'avviamento è pari a CU100 all'atto della
rilevazione iniziale e a CU80 alla fine dell'anno di acquisizione. Se il valore contabile dell'avviamento alla fine
dell'anno di acquisizione rimane invariato a CU100, ne consegue una differenza temporanea imponibile pari a
CU20 alla fine dell'anno. Poiché tale differenza temporanea imponibile non è connessa alla rilevazione iniziale
dell'avviamento, la conseguente passività fiscale differita è rilevata.
Rilevazione iniziale di attività o passività
22
Al momento della rilevazione iniziale di un'attività o di una passività può emergere una differenza temporanea,
per esempio nel caso in cui parte o tutto il costo di un'attività non sarà fiscalmente deducibile. Il criterio di
contabilizzazione di tali differenze temporanee dipende dalla natura dell'operazione che ha comportato la
rilevazione iniziale dell'attività o della passività:
a)
in una aggregazione aziendale, l'entità rileva qualsiasi passività o attività fiscale differita e ciò incide sul valore
dell'avviamento o dell'utile
derivante
da un acquisto
a prezzi favorevoli
che la stessa rileva (si veda paragrafo
19);
b)
se l'operazione influenza l'utile contabile o il reddito imponibile, o dà luogo a differenze temporanee impo
nibili
e deducibili uguali, l'entità rileva qualsiasi passività o attività fiscale differita e rileva nell'utile (perdita)
d'esercizio
l'onere fiscale o il provento fiscale differito che ne derivano (si veda paragrafo 59);
c)
se l'operazione non è una aggregazione aziendale, non influenza né l'utile contabile né il reddito imponibile e
non dà luogo a differenze temporanee imponibili e deducibili uguali, l'entità, in assenza delle esenzioni
previste
dai paragrafi 15 e 24, rileverebbe la passività o l'attività
fiscale differita
che ne deriva
e rettificherebbe
del
medesimo importo il valore contabile dell'attività o della passività. Tali rettifiche renderebbero meno
trasparente il bilancio. Il presente Principio, quindi, non consente all'entità
di rilevare
la passività
o l'attività fiscale
differita, né in sede di rilevazione iniziale né successivamente
(cfr. il prossimo esempio). Inoltre l'entità,
man mano
che il bene è ammortizzato, non contabilizza le successive variazioni di valore della passività o
attività fiscale
differita non rilevata.
22A Un'operazione
che non è una aggregazione
aziendale
può comportare
la rilevazione
iniziale di un'attività
e di una
passività e, al momento dell'operazione, non influenzare né l'utile contabile né il reddito imponibile. Ad esempio,
alla data di decorrenza del leasing il locatario solitamente rileva una passività del leasing e il corrispondente
importo come parte del costo di un'attività consistente nel diritto di utilizzo. A seconda della
normativa fiscale
applicabile, in tale operazione possono emergere differenze temporanee imponibili e deducibili uguali al momento
della rilevazione iniziale dell'attività e della passività. L'esenzione prevista dai paragrafi 15 e 24 non si applica a
tali differenze temporanee e l'entità rileva qualsiasi passività e attività fiscale differita che ne
deriva.
23
Secondo quanto previsto dallo IAS 32
Strumenti finanziari: esposizione nel bilancio
, l'emittente di uno strumento
finanziario composto (per esempio, un titolo a reddito fisso convertibile) classifica la componente di passività dello
strumento come passività e la componente di capitale come patrimonio netto. In alcuni ordinamenti, al momento
della rilevazione iniziale il valore ai fini fiscali della componente di passività è pari al valore contabile
iniziale della
somma delle componenti di passività e di capitale. La risultante differenza temporanea
imponibile emerge dalla
distinta
rilevazione
iniziale
della
componente
di passività
e di quella
di capitale.
Perciò,
l'eccezione
di cui al paragrafo 15,
lettera b), non è applicabile. Di conseguenza, l'entità rileva la risultante passività fiscale differita. Secondo quanto
previsto dal paragrafo 61A, l'imposta differita è addebitata direttamente al valore contabile della componente di
capitale. Secondo quanto previsto dal paragrafo 58, le successive variazioni della
passività fiscale differita sono
rilevate nell'utile (perdita) d'esercizio come onere (provento) fiscale differito.
Differenze temporanee
deducibili
24
Un'attività fiscale differita deve essere rilevata per tutte le differenze temporanee deducibili se è
probabile che sarà realizzato un reddito imponibile a fronte del quale potrà essere utilizzata la differenza
temporanea
deducibile,
salvo che l'attività
fiscale differita
derivi
dalla rilevazione
iniziale
di un'attività
o
di
una passività in un'operazione che:
a)
non rappresenta
una
aggregazione
aziendale;
b)
al momento dell'operazione non influenza né l'utile contabile né il reddito imponibile (perdita
fiscale); e
c)
al momento dell'operazione non dà luogo a differenze temporanee imponibili e deducibili uguali.
Tuttavia, per differenze temporanee deducibili relative a investimenti in società controllate, filiali e
società collegate, e a partecipazioni in accordi a controllo congiunto, deve essere rilevata un'attività
fiscale differita secondo quanto previsto dal paragrafo 44.
25
È implicito nella rilevazione di una passività che il valore contabile sarà estinto negli esercizi futuri attraverso
un flusso
in uscita dall'entità di risorse atte a produrre benefici economici. Quando le risorse escono dall'entità, parte
o tutto
il loro ammontare può essere deducibile nella determinazione del reddito imponibile di un esercizio
successivo a
Esempio illustrativo
del paragrafo
22, lettera c)
L'entità intende utilizzare un bene che costa 1 000 per tutta la sua vita utile, che è di cinque anni, per poi
cederlo a un valore residuo di zero. L'aliquota fiscale è il 40 %. L'ammortamento del bene non è fiscalmente
deducibile. Alla sua dismissione, l'eventuale plusvalenza non sarà imponibile e qualsiasi minusvalenza non
sarà
deducibile.
Man mano che recupererà il valore contabile del bene, l'entità realizzerà un
reddito
imponibile
di
1 000
e
pagherà imposte
per 400. L'entità non rileva la passività fiscale differita risultante di 400 perché
essa deriva
dalla rilevazione
iniziale del
bene.
Nell'anno seguente, il valore contabile dell'attività è 800. Realizzando un reddito imponibile di
800,
l'entità
pagherà imposte
per 320. L'entità non rileva la passività fiscale differita
di 320 perché essa deriva dalla rilevazione
iniziale
del
bene.
quello nel quale è stata rilevata la passività. In tali casi, esiste una differenza temporanea tra il valore
contabile della
passività e il suo valore ai fini fiscali. Di conseguenza, emerge un'attività fiscale differita pari alle
imposte sul reddito
che saranno recuperabili negli esercizi successivi quando sarà consentito dedurre dal reddito imponibile quella parte
della passività. Analogamente, se il valore contabile di un'attività è inferiore al suo valore
ai fini fiscali, la differenza
darà luogo a un'attività fiscale differita pari alle imposte sul reddito che saranno
recuperabili negli esercizi
successivi.
26
Quelli che seguono sono esempi di differenze temporanee deducibili che si traducono in attività fiscali differite:
a)
nella determinazione
dell'utile
contabile
si possono
dedurre
i costi per benefici pensionistici
in concomitanza
con
i servizi prestati dal dipendente, ma nella determinazione del reddito imponibile essi possono essere dedotti
quando le contribuzioni sono pagate dall'entità al fondo o quando i benefici pensionistici sono pagati
dall'entità.
Tra il valore contabile della passività e il suo valore ai fini fiscali esiste una differenza temporanea;
il valore ai
fini fiscali della passività solitamente è pari a zero. Questa differenza temporanea deducibile si traduce in
un'attività fiscale differita poiché i benefici economici affluiranno all'entità come deduzione dai
redditi
imponibili quando le contribuzioni o i benefici pensionistici saranno corrisposti;
b)
i costi di ricerca sono rilevati come costo nella determinazione
dell'utile
contabile nell'esercizio
nel quale essi sono
sostenuti ma può non esserne consentita la deducibilità dal reddito imponibile (perdita fiscale) fino a un esercizio
successivo. La differenza tra il valore ai fini fiscali dei costi di ricerca (l'importo che le autorità fiscali
consentiranno
come deduzione negli esercizi futuri) e il valore contabile, pari a zero, è una differenza
temporanea deducibile
che si traduce in un'attività fiscale differita;
c)
con alcune eccezioni, l'entità rileva le attività acquisite e le passività assunte identificabili in una aggregazione
aziendale ai rispettivi
fair value (valori equi) alla data di acquisizione.
Quando
una passività
assunta
è rilevata
alla
data di acquisizione ma i costi correlati non possono essere dedotti nella determinazione dei redditi imponibili
fino a un esercizio successivo, sorge una differenza temporanea deducibile che si traduce in
un'attività fiscale
differita. Un'attività fiscale differita sorge anche
quando
il fair value
(valore
equo)
di un'attività identificabile
acquisita è inferiore al relativo valore ai fini fiscali. In entrambi i casi, la risultante attività
fiscale differita influisce
sull'avviamento (vedere paragrafo 66); e
d)
alcune attività possono essere iscritte al fair value (valore equo), o essere rivalutate,
senza che, a fini fiscali, sia
fatta
una equivalente rettifica (cfr. paragrafo 20). Si manifesta una differenza temporanea deducibile se il
valore ai
fini fiscali dell'attività eccede il suo valore contabile.
Esempio illustrativo del paragrafo 26, lettera d)
Individuazione di una differenza temporanea deducibile alla fine dell'anno 2
Esempio
L'entità accantona una passività di 100 per costi di garanzia. I costi di garanzia del prodotto non saranno
fiscalmente deducibili fino a che l'entità non ne sosterrà il costo. L'aliquota fiscale è il 25 %.
Il valore ai fini fiscali della passività è pari a zero (il valore contabile di 100, meno l'importo che sarà fiscalmente
deducibile riguardo a quella passività negli esercizi successivi). Estinguendo la passività per il suo valore contabile, l'entità
ridurrà il suo reddito imponibile
futuro
di un importo
di 100
e, di conseguenza,
ridurrà
i suoi
pagamenti
di imposte
futuri
di 25 (25 % di 100). La differenza tra il valore contabile di 100 e il suo valore ai fini fiscali pari a zero è una differenza
temporanea deducibile di 100. Perciò, l'entità rileva un'attività fiscale differita di 25 (25 % di 100), a
condizione che sia
probabile che essa realizzi negli esercizi futuri un reddito imponibile sufficiente per beneficiare di una
riduzione
dell'imposta.
All'inizio dell'anno 1 l'entità A acquista per 1,000 CU uno strumento di debito del valore nominale di 1,000 CU
pagabili a scadenza di 5 anni al tasso di interesse del 2 % pagabile alla fine di ciascun anno. Il tasso di
interesse
effettivo è del 2 %. Lo strumento di debito è valutato al fair value (valore equo).
Alla fine dell'anno 2, il fair value (valore equo) dello strumento di debito è sceso a 918 CU a causa
dell'aumento al 5 % dei tassi d'interesse di mercato. È probabile che l'entità A riscuoterà tutti i flussi finanziari
contrattuali se continuerà a detenere lo strumento di debito.
Qualsiasi utile (perdita) sullo strumento di debito è imponibile (deducibile) solo quando si realizza. Ai fini
fiscali gli utili (perdite) derivanti dalla vendita o scadenza dello strumento di debito sono calcolati come la
differenza tra il corrispettivo riscosso e il costo originario dello strumento di debito.
Di conseguenza, il valore ai fini fiscali dello strumento di debito è il suo costo originario.
La differenza tra le 918 CU del valore contabile dello strumento di debito riportato nel prospetto della situazione
patrimoniale-finanziaria dell'entità A e le 1,000 CU del relativo valore ai fini fiscali determina alla fine dell'anno 2 una
differenza temporanea deducibile
di 82 CU (cfr. paragrafo
20 e paragrafo
26, lettera
d)), a prescindere
dal fatto che l'entità
A preveda di recuperare il valore contabile dello strumento di debito tramite vendita o tramite utilizzo, ossia
mantenendolo
e riscuotendo i flussi finanziari contrattuali, ovvero tramite una loro combinazione.
Questo
avviene
perché
le differenze
temporanee
deducibili
sono
differenze
tra il valore
contabile
dell'attività
o passività riportato nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria e il relativo valore ai fini fiscali,
differenze che, nella determinazione del reddito imponibile (perdita fiscale) di esercizi futuri, si tradurranno in
importi deducibili quando il valore contabile dell'attività o della passività sarà realizzato o estinto (cfr.
paragrafo 5). Nella determinazione
del reddito
imponibile
(perdita
fiscale) alla vendita
o alla scadenza,
l'entità
A
ottiene una deduzione pari alle 1,000 CU del valore ai fini fiscali dell'attività.
27
L'annullamento di differenze temporanee deducibili si traduce in deduzioni dai redditi imponibili degli esercizi
successivi. All'entità, tuttavia, affluiranno benefici economici sotto forma di riduzione dei pagamenti di imposte
solo se essa realizzerà redditi imponibili sufficienti affinché le deduzioni siano compensate. L'entità, quindi, rileva
attività fiscali differite solo quando è probabile che saranno realizzati redditi imponibili a fronte dei quali possano
essere utilizzate le differenze temporanee deducibili.
27A Per stabilire se saranno realizzati redditi imponibili a fronte dei quali poter utilizzare una differenza temporanea
deducibile, l'entità valuta se la normativa fiscale imponga restrizioni riguardo alle fonti dei redditi imponibili a
fronte dei quali può effettuare deduzioni sull'annullamento di detta differenza temporanea deducibile. Se la
normativa fiscale non impone siffatte restrizioni, l'entità valuta la differenza temporanea deducibile in
combinazione con tutte le sue altre differenze temporanee deducibili. Se invece la normativa fiscale limita
l'utilizza-
zione delle perdite per la deduzione a fronte di un tipo specifico di reddito, la differenza temporanea
deducibile è
valutata in combinazione solo con le altre differenze temporanee deducibili di tale tipo.
28
È probabile che sarà disponibile un reddito imponibile a fronte del quale possa essere utilizzata una differenza
temporanea deducibile quando ci sono differenze temporanee imponibili sufficienti di cui si prevede l'annulla-
mento con la medesima autorità fiscale e per il medesimo soggetto passivo d'imposta:
a)
nello stesso esercizio in cui si prevede l'annullamento della differenza temporanea
deducibile; o
b)
negli esercizi nei quali una perdita fiscale derivante dall'attività fiscale differita può essere compensata contro
le imposte di esercizi precedenti (tax loss carry back) o portata a nuovo per essere dedotta negli esercizi
successivi (tax loss carry forward).
In tali casi, l'attività fiscale differita è rilevata nell'esercizio
nel quale emergono
le differenze
temporanee
dedu
cibili.
29
Quando ci sono differenze temporanee imponibili insufficienti, in riferimento alle medesime autorità fiscali e al
medesimo soggetto passivo d'imposta, l'attività fiscale differita è rilevata nella misura in cui:
a)
sia probabile che l'entità abbia redditi imponibili sufficienti, verso la medesima autorità fiscale e per il
medesimo soggetto passivo d'imposta, nello stesso esercizio in cui si annullerà la differenza temporanea
deducibile (o negli esercizi nei quali una perdita fiscale derivante dall'attività fiscale differita può essere
riportata a esercizi precedenti o futuri). Nel valutare se realizzerà un reddito imponibile sufficiente negli
esercizi successivi, l'entità:
i)
raffronta le differenze temporanee deducibili con il reddito imponibile futuro che esclude le deduzioni
fiscali
derivanti dall'annullamento di dette differenze temporanee deducibili. Il raffronto dimostra in
che
misura il
reddito imponibile futuro sia sufficiente affinché l'entità possa dedurre gli importi derivanti
dall'annullamento di dette differenze temporanee deducibili; e
ii)
ignora gli importi imponibili derivanti da differenze temporanee deducibili che ci si attende si verifiche-
ranno negli esercizi futuri, perché l'attività fiscale differita derivante da queste differenze temporanee
deducibili richiederà essa stessa l'esistenza di un reddito imponibile futuro per poter essere utilizzata; o
b)
l'entità disponga di una pianificazione fiscale che consenta di realizzare un reddito imponibile negli esercizi
appropriati.
29A La stima del probabile reddito imponibile futuro può comprendere il recupero di alcune attività dell'entità per un
importo superiore al loro valore contabile se vi sono prove sufficienti della probabile capacità dell'entità di
ottenere tale importo. Per esempio, quando l'attività è valutata al fair value (valore equo), l'entità deve considerare
se vi siano prove sufficienti per concludere che riuscirà probabilmente a recuperare l'attività per un importo
superiore al suo valore contabile. Questo può verificarsi, per esempio, quando l'entità prevede di detenere uno
strumento di debito a tasso fisso e riscuotere i flussi finanziari contrattuali.
30
Le opportunità di pianificazione fiscale sono azioni che l'entità può intraprendere allo scopo di creare o
incrementare il reddito
imponibile
in un particolare
esercizio
prima che venga meno la possibilità
di riportare a
nuovo una perdita fiscale o un credito d'imposta. In alcuni ordinamenti, per esempio, il reddito imponibile può
essere creato o incrementato:
a)
scegliendo di assoggettare a tassazione gli interessi attivi o al momento della maturazione o a quello
dell'incasso;
b)
differendo alcune
deduzioni
dal reddito
imponibile;
c)
vendendo, ed eventualmente riacquistando in leasing, beni il cui valore è aumentato, ma per i quali il valore ai
fini fiscali non è stato rettificato per tener conto di tale incremento di valore; e
d)
vendendo un'attività che produce reddito non imponibile (quale, in alcuni ordinamenti, un titolo di stato) allo
scopo
di acquisire un altro investimento che produca reddito imponibile.
Anche quando le opportunità di pianificazione fiscale consentono di riportare reddito imponibile da un periodo
successivo a uno precedente, l'utilizzo di una perdita fiscale o di un credito d'imposta portati a nuovo dipende
sempre dall'esistenza di un reddito imponibile futuro di origine diversa dalle differenze temporanee che si
origineranno in futuro.
31
Quando l'entità ha una storia recente di perdite, essa deve tener conto delle indicazioni contenute
nei paragrafi
35
e 36.
32
[Eliminato]
Avviamento
32A
Se il valore contabile dell'avviamento derivante da una aggregazione aziendale è inferiore al suo valore ai fini
fiscali,
la differenza genera un'attività fiscale differita. L'attività fiscale differita risultante dalla rilevazione iniziale
dell'avviamento deve essere rilevata come parte della contabilizzazione di una aggregazione aziendale, nella
misura in cui sia probabile la disponibilità di reddito imponibile a fronte del quale possa essere utilizzata la
differenza temporanea deducibile.
Rilevazione iniziale di attività o passività
33
Si ha il caso in cui un'attività fiscale differita sorge al momento della rilevazione iniziale di un'attività quando un
contributo pubblico esente da imposta relativo a un'attività sia dedotto per determinare il valore contabile
dell'attività ma, a fini fiscali, non ne riduca il valore ammortizzabile (cioè, il suo valore ai fini fiscali); il valore
contabile
dell'attività
è inferiore
al suo valore
ai fini fiscali
e questo
origina
una differenza
temporanea
deducibile.
I contributi pubblici possono anche essere esposti come ricavo differito, nel qual caso la differenza tra il ricavo
differito e il suo valore
ai fini fiscali
pari a zero
rappresenta
una
differenza
temporanea
deducibile.
Qualunque
sia
il metodo di presentazione scelto dall'entità, per i motivi esposti nel paragrafo 22 l'entità non rileva l'attività
fiscale differita risultante.
Perdite fiscali e crediti d'imposta non utilizzati
34
Un'attività fiscale differita per perdite fiscali e crediti d'imposta non utilizzati riportati a nuovo deve
essere rilevata nella misura in cui è probabile che sia disponibile un reddito imponibile futuro a fronte
del quale possano essere utilizzati le perdite fiscali e i crediti d'imposta non utilizzati.
35
I requisiti per la rilevazione di attività fiscali differite derivanti dal riporto a nuovo di perdite fiscali e di crediti
d'imposta non utilizzati sono i medesimi applicabili alla rilevazione di attività fiscali differite derivanti da
differenze temporanee deducibili.
L'esistenza
di perdite fiscali non utilizzate,
tuttavia, è un indicatore
significativo
del
fatto che potrebbe non essere disponibile un reddito imponibile futuro. Pertanto, se l'entità ha una storia di
perdite
recenti, essa rileva un'attività fiscale differita derivante da perdite fiscali
o crediti
d'imposta
non utilizzati
solo nella
misura in cui abbia differenze temporanee imponibili sufficienti o esistano evidenze convincenti che
sarà
disponibile un reddito imponibile sufficiente a fronte del quale potranno essere utilizzati le perdite fiscali o i crediti
d'imposta non utilizzati. In tali casi, il paragrafo 82 richiede l'indicazione dell'importo dell'attività fiscale
differita e la
natura delle ragioni che giustificano la sua rilevazione.
36
L'entità, nel valutare la probabilità che sarà disponibile un reddito imponibile a fronte del quale le perdite fiscali o
i crediti d'imposta non utilizzati possano essere utilizzati, prende in considerazione i seguenti criteri:
a)
se l'entità abbia differenze temporanee
imponibili
sufficienti,
con
riferimento
alla
medesima
autorità
fiscale
e
al
medesimo soggetto passivo d'imposta, che si tradurranno in importi imponibili a fronte dei quali le perdite
fiscali o i crediti d'imposta non utilizzati possano essere utilizzati prima della loro scadenza;
b)
se è probabile che l'entità abbia redditi imponibili prima della scadenza delle perdite fiscali o dei crediti
d'imposta non utilizzati;
c)
se le perdite fiscali non utilizzate derivino da cause identificabili che è improbabile che si ripetano; e
d)
se l'entità disponga di una pianificazione fiscale (cfr. paragrafo 30) in base alla quale si avrà reddito imponibile
nell'esercizio nel quale potranno essere utilizzati le perdite fiscali o i crediti d'imposta non utilizzati.
Se non è probabile che sia disponibile reddito imponibile a fronte del quale potranno essere utilizzati le perdite
fiscali o i crediti d'imposta non utilizzati, l'attività fiscale differita non viene rilevata.
Nuova valutazione delle attività fiscali differite non rilevate
37
Alla data di riferimento di ogni bilancio, l'entità effettua una nuova valutazione delle attività fiscali differite non
rilevate in bilancio. L'entità rileva un'attività fiscale differita precedentemente non rilevata se è divenuto probabile
che un futuro reddito imponibile consentirà di recuperare l'attività fiscale differita. Ad esempio, un migliora-
mento delle condizioni commerciali può aumentare la probabilità che l'entità sia in grado di realizzare nel futuro reddito
imponibile sufficiente
affinché l'attività fiscale differita
soddisfi i criteri di rilevazione
esposti nel paragrafo
24 o 34.
Un altro esempio si ha quando l'entità effettua una nuova valutazione delle attività fiscali differite al
momento
dell'aggregazione aziendale o successivamente (cfr. paragrafi 67 e 68).
Investimenti in società controllate, filiali e società collegate e partecipazioni in accordi a controllo
congiunto
38
Le differenze temporanee si manifestano quando il valore contabile di investimenti in società controllate, filiali e
società
collegate, o di partecipazioni in accordi a controllo congiunto (vale a dire la quota della controllante o
dell'investitore nelle attività nette della controllata, filiale, collegata o entità partecipata, compreso il valore
contabile dell'avviamento) differisce dal valore dell'investimento o della partecipazione ai fini fiscali (spesso
coincidente con il costo). Tali differenze possono manifestarsi in casi differenti, quali, per esempio:
a)
l'esistenza di utili non distribuiti di controllate, filiali, collegate e accordi a controllo congiunto;
b)
variazioni dei cambi delle valute estere quando la controllante e la sua controllata hanno sede in paesi
differenti; e
c)
riduzioni del valore contabile della partecipazione in una collegata al suo valore recuperabile.
Nei bilanci consolidati, la differenza temporanea può essere differente dalla differenza temporanea associata a
quell'investimento nel bilancio separato della controllante se in tale bilancio lo espone al costo o a un valore
rivalutato.
39
L'entità deve rilevare una passività fiscale differita per tutte le differenze
temporanee
imponibili riferibili
agli
investimenti in società controllate, filiali e società collegate, e a partecipazioni in accordi a controllo
congiunto, salvo che siano soddisfatte entrambe le seguenti condizioni:
a)
la controllante, l'investitore, il joint venturer o il gestore congiunto sono in grado di controllare i
tempi dell'annullamento delle differenze temporanee; e
b)
è probabile che, nel prevedibile futuro, la differenza temporanea non si annullerà.
40
Poiché una controllante stabilisce le politiche dei dividendi della sua controllata, essa è in grado di stabilire i
tempi
dell'annullamento delle differenze temporanee riferibili a quell'investimento (incluse le differenze
tempo
ranee che
derivano non solo dagli utili non distribuiti ma anche da eventuali differenze cambio). Inoltre, spesso non è fattibile
determinare l'ammontare delle imposte sul reddito dovute quando la differenza temporanea si
annulla. Perciò,
quando la controllante
ha stabilito
che, nel prevedibile
futuro, quegli utili non saranno distribuiti,
essa non rileva una
passività fiscale differita. Le medesime osservazioni si applicano agli investimenti in filiali.
41
Le attività e le passività non monetarie dell'entità sono misurate nella valuta funzionale (cfr. IAS 21
Effetti delle variazioni
dei cambi delle valute estere
). Se il reddito imponibile
o la perdita fiscale dell'entità
(e, quindi, il valore ai fini fiscali delle
attività e passività non monetarie) è determinato in una valuta differente, le variazioni nel tasso di
cambio danno
origine a temporanee differenze che risultano in una passività fiscale differita rilevata o (subor
dinatamente al
paragrafo 24) in un'attività. L'onere/provento fiscale differito risultante è addebitato o accreditato
nell'utile (perdita)
d'esercizio (cfr. paragrafo 58).
42
Un investitore in una società collegata non controlla quella entità e, di solito, non si trova nella condizione di
stabilire la sua politica dei dividendi. Perciò, in assenza di un accordo che richieda che gli utili della collegata non
siano distribuiti nel prevedibile futuro, l'investitore rileva una passività fiscale differita derivante dalle differenze
temporanee imponibili riferibili alla sua partecipazione nella società collegata. In alcuni casi l'investitore può non essere
in grado di determinare l'importo delle imposte che sarebbero
dovute
nel caso
in cui recuperi
il costo della
sua
partecipazione nella società collegata, ma può stabilire che sarà maggiore o uguale a un certo importo
minimo.
In tali casi, la passività fiscale differita è valutata a tale importo.
43
L'accordo tra le parti di un accordo a controllo congiunto di solito regola la ripartizione degli utili e stabilisce se le
decisioni riguardanti tali argomenti richiedono il consenso di tutti i partecipanti o di un gruppo di partecipanti. Se
un joint venturer o un gestore congiunto è in grado di controllare la tempistica della ripartizione della propria
quota di utili relativa a un accordo a controllo congiunto ed è probabile che la propria quota degli utili non sarà
distribuita in un prevedibile futuro, non deve essere rilevata una passività fiscale differita.
44
L'entità deve rilevare
un'attività
fiscale
differita
per
tutte
le
differenze
temporanee
deducibili
derivanti
da
investimenti in società controllate, filiali e società collegate, e da partecipazioni in accordi a controllo
congiunto, nella misura in cui, e solo nella misura in cui, è probabile che:
a)
la differenza temporanea
si annullerà
nel
prevedibile
futuro;
e
b)
sarà disponibile un reddito imponibile a fronte del quale possa essere utilizzata la differenza tempo
ranea.
45
L'entità tiene conto delle indicazioni contenute nei paragrafi da 28 a 31 nel decidere se deve essere rilevata
un'attività fiscale differita per differenze temporanee deducibili riferibili al suo investimento in società controllate,
filiali e società collegate, e alla sua partecipazione in accordi a controllo congiunto.
VALUTAZIONE
46
Le passività
(attività)
fiscali
correnti,
dell'esercizio
in corso e di quelli
precedenti,
devono
essere valutate
al valore che si prevede di pagare alle (recuperare dalle) autorità fiscali, applicando le aliquote fiscali (e la
normativa fiscale) vigenti o sostanzialmente in vigore alla data di chiusura dell'esercizio.
47
Le attività e le passività fiscali differite devono essere calcolate alle aliquote fiscali che si prevede
saranno
applicabili nell'esercizio nel quale sarà realizzata
l'attività
o sarà estinta
la passività,
sulla base delle aliquote
fiscali (e della normativa fiscale) vigenti o sostanzialmente in vigore alla data di chiusura
dell'esercizio.
48
Le attività e le passività fiscali correnti e differite sono solitamente calcolate utilizzando le aliquote fiscali (e le
normative fiscali) che sono state emanate. Tuttavia, in alcuni ordinamenti, l'annuncio di aliquote fiscali (e di
normative fiscali) da parte del governo ha l'effetto sostanziale di una vera e propria emanazione, che potrebbe
seguire l'annuncio di parecchi mesi. In tali casi, il valore delle attività e delle passività fiscali è calcolato
utilizzando l'aliquota fiscale (e le normative fiscali) annunciata.
49
Quando le aliquote fiscali variano in base al livello del reddito imponibile, il valore delle attività e delle passività
fiscali differite si calcola utilizzando le aliquote medie che si prevede saranno applicabili sul reddito imponibile
(perdita fiscale) degli esercizi nei quali si prevede che le differenze temporanee si annulleranno.
50
[Eliminato]
51
La valutazione delle passività e delle attività
fiscali differite
deve riflettere
gli effetti
fiscali che derivano dalle
modalità in cui l'entità si attende, alla data di chiusura dell'esercizio, di recuperare o estinguere
il
valore
contabile delle sue attività o passività.
51A
In alcuni ordinamenti, le modalità con le quali l'entità recupera (estingue) il valore contabile di un'attività
(passività) possono influire:
a)
sull'aliquota fiscale applicabile quando l'entità recupera (estingue) il valore contabile dell'attività (passività); e
b)
sul valore ai fini fiscali dell'attività (passività).
In tali casi, l'entità determina il valore delle passività e delle attività fiscali differite utilizzando l'aliquota fiscale e il
valore ai fini fiscali coerenti con le previste modalità di recupero o di estinzione.
costo non sarà imponibile.
Ammortamento accumulato
ai fini fiscali
30
30 %
9
Corrispettivo eccedente il co-
sto
50
zero
—
Totale
80
9
Esempio A
Un elemento di immobili, impianti e macchinari ha un valore contabile di 100 e un valore ai fini fiscali di
60. Si applicherebbe un'aliquota fiscale del 20 % se l'elemento fosse ceduto e un'aliquota fiscale del 30 %
sugli altri proventi.
L'entità rileva una passività fiscale differita di 8 (20 % di 40) se prevede di vendere l'elemento
senza
ulteriore
utilizzo
o una
passività fiscale differita
di 12 (30 % di 40) se si aspetta
di tenere l'elemento
e di recuperare
il suo valore
contabile
con
l'utilizzo.
Esempio C
51B Se una passività o un'attività fiscale differita deriva da un'attività non ammortizzabile valutata in base al modello
della rideterminazione del valore di cui allo IAS 16, la valutazione della passività o dell'attività fiscale differita deve
riflettere gli effetti fiscali legati al recupero, attraverso la vendita, del valore contabile dell'attività non
ammortizzabile indipendentemente
dalla
base
di determinazione
del
valore
contabile
di tale
attività.
In
relazione
a
ciò, se la normativa fiscale prevede una specifica aliquota fiscale applicabile all'importo imponibile originato
dalla
vendita di un bene, la quale risulta differente rispetto all'aliquota fiscale applicabile all'importo imponibile originato
dall'uso del bene, la prima aliquota è utilizzata nella quantificazione della passività o dell'attività fiscale
differita
collegata ad attività non ammortizzabili.
51C Se una passività fiscale o un'attività fiscale differita deriva da un investimento immobiliare valutato in base al modello
del fair value (valore equo) di cui allo IAS 40, vi è una presunzione relativa che il valore contabile
dell'investimento
immobiliare sarà
recuperato
attraverso
la vendita.
Di conseguenza,
a meno
che la presunzione non sia confutata, la
valutazione della passività fiscale o dell'attività fiscale differita deve riflettere gli effetti fiscali legati al recupero,
attraverso la vendita, del valore contabile dell'investimento immobiliare. Tale presunzione si
considera confutata nel
caso in cui l'investimento immobiliare è ammortizzabile e tenuto nell'ambito di un
modello di attività aziendale
avente
l'obiettivo
di consumare
sostanzialmente
tutti
i benefici
economici
incorpo
rati nell'investimento
immobiliare nel corso del tempo, piuttosto che attraverso la vendita. Nel caso in cui la
presunzione è confutata,
devono essere applicate le disposizioni di cui ai paragrafi 51 e 51A.
Esempio illustrativo del paragrafo 51C
Un investimento immobiliare ha un costo di 100 e un fair value (valore equo) di 150. È valutato in base al
modello del fair value (valore equo) di cui allo IAS 40. Comprende un terreno, avente un costo di 40 e un
fair value (valore equo) di 60, e un edificio, avente un costo di 60 e un fair value (valore equo) di 90. Il
terreno
ha una vita utile illimitata.
L'ammortamento accumulato dell'edificio ai fini fiscali è pari a 30. Le variazioni di fair value (valore equo) non
realizzate dell'investimento immobiliare non influiscono sul reddito imponibile. Se l'investimento immobiliare
è venduto a un prezzo superiore al costo, l'annullamento dell'ammortamento accumulato ai fini fiscali di 30 è
incluso nel reddito imponibile e tassato in base a un'aliquota fiscale ordinaria del 30 %. Nel caso di
corrispettivi di vendita in eccedenza del costo, la legislazione fiscale prevede un'aliquota fiscale del 25 % per
le attività possedute per meno di due anni e del 20 % per le attività possedute per due o più anni.
Poiché l'investimento immobiliare è valutato in base al modello del fair value (valore equo) di cui allo IAS 40, vi è una
presunzione relativa per cui l'entità recupererà il valore contabile dell'investimento immobiliare attraverso la vendita. Se tale
presunzione non è confutata, la fiscalità differita riflette gli effetti fiscali legati al recupero integrale
del
valore contabile
attraverso la vendita, anche se l'entità si aspetta di percepire dall'immobile dei ricavi
da canoni
di locazione
prima della
vendita.
Il valore ai fini fiscali del terreno, se venduto, è pari a 40 e vi è una differenza temporanea imponibile pari a 20 (60 -
40). Il valore ai fini fiscali dell'edificio, se venduto, è pari a 30 (60 - 30) e vi è una differenza temporanea imponibile
pari
a 60 (90 - 30). Di conseguenza,
la differenza temporanea
imponibile totale relativa all'investimento
immobiliare
è
pari a
80 (20 + 60).
In conformità con il paragrafo 47, l'aliquota fiscale è l'aliquota che si prevede di applicare nel periodo in cui
l'investimento immobiliare
è realizzato.
Pertanto la passività
fiscale differita risultante
sarà calcolata nel modo descritto
di
seguito, nel caso in cui l'entità prevede di vendere l'immobile dopo averlo tenuto per più di due anni:
Differenza temporanea im-
ponibile
Aliquota fiscale
Passività fiscale differita
Ammortamento accumulato
ai fini fiscali
30
30 %
9
Corrispettivo eccedente il co-
sto
50
20 %
10
Totale
80
19
51D
La presunzione relativa di cui al paragrafo 51C si applica anche se la passività o l'attività fiscale differita deriva
dalla
valutazione dell'investimento immobiliare nell'ambito di un'aggregazione aziendale, nel caso in cui l'entità utilizzerà
il
modello
del fair value (valore equo) nella valutazione
successiva
dello stesso investimento
immobi
liare.
51E I paragrafi 51B–51D non cambiano le disposizioni sull'applicazione dei principi di cui ai paragrafi
24–33 (differenze
temporanee deducibili) e ai paragrafi 34–36 (perdite fiscali e crediti d'imposta non utilizzati) del
presente
principio, relative alla rilevazione e valutazione delle attività fiscali differite.
52
[Spostato e rinumerato 51A]
52A In alcuni ordinamenti, le imposte sul reddito sono dovute in base
a una aliquota
maggiore
o minore
se l'utile netto
o gli utili portati a nuovo sono, in parte o del tutto, distribuiti come dividendi agli azionisti. In altri ordinamenti, le
imposte sul reddito possono essere dovute o chieste a rimborso se l'utile netto o gli utili portati a nuovo sono, in
parte o del tutto, distribuiti come dividendi agli azionisti. In tali casi, le attività e passività fiscali correnti e differite
sono quantificate in base all'aliquota fiscale applicabile agli utili non distribuiti.
52B [Eliminato]
60
(90 - 30), risultante in una passività fiscale differita di 18 (30 % di 60).
risultante in una passività fiscale differita di 4 (20 % di 20).
fiscale differita risultante dell'investimento immobiliare è di 22 (18 + 4).
imponibile netta per l'esercizio 20X1 è pari a 40000.
53
Le attività e le passività fiscali differite non devono essere attualizzate.
54
La determinazione attendibile del valore attualizzato delle attività e delle passività fiscali differite richiede una
dettagliata programmazione della tempistica dell'annullamento di ogni differenza temporanea. Molto spesso tale
programmazione non è fattibile o è molto complessa. Di conseguenza,
non è appropriato richiedere che le
attività
e passività fiscali differite siano attualizzate. Consentire, ma
non
richiedere,
l'attualizzazione
comporte
rebbe attività
e passività fiscali differite non confrontabili tra entità diverse. Perciò, il presente Principio non
richiede né
consente l'attualizzazione delle attività e delle passività fiscali differite.
55
Le differenze temporanee sono determinate con riferimento al valore contabile di un'attività o di una passività.
Questo si applica anche quando quel valore contabile fosse esso stesso attualizzato come, per esempio, nel caso
di
obbligazioni per benefici pensionistici (cfr. IAS 19 Benefici per i dipendenti).
56
Il valore contabile di un'attività fiscale differita deve essere rivisto a ciascuna data di riferimento di
bilancio. L'entità deve ridurre
il valore
contabile
di un'attività
fiscale
differita
se non è più probabile
che
sia
realizzabile un reddito imponibile sufficiente per consentire l'utilizzo del beneficio di parte o di tutta
quella attività fiscale differita. Qualsiasi riduzione di questo tipo deve essere stornata nella misura in cui
diviene probabile che sia realizzabile reddito imponibile sufficiente.
RILEVAZIONE DELLE IMPOSTE CORRENTI E DIFFERITE
57
La contabilizzazione degli effetti fiscali correnti e differiti di un'operazione o di altri fatti è coerente con la
contabilizzazione dell'operazione o degli altri fatti stessi. I paragrafi da 58 a 68C attuano il presente principio.
57A L'entità deve rilevare gli effetti fiscali dei dividendi, come definiti nell'IFRS 9, ai fini delle imposte sul reddito nel
momento in cui rileva la passività relativa al dividendo da pagare. Gli effetti fiscali dei dividendi, ai fini delle
imposte sul reddito, sono più direttamente correlati a transazioni o eventi passati che hanno generato utili
distribuibili che alla distribuzione ai soci. Pertanto l'entità deve rilevare gli effetti fiscali dei dividendi ai fini delle
imposte sul reddito nell'utile (perdita) d'esercizio, nelle altre componenti di conto economico complessivo o nel
patrimonio netto, a seconda di dove l'entità ha originariamente rilevato tali transazioni o eventi passati.
Voci rilevate
nell'utile
(perdita)
d'esercizio
58
L'imposta corrente e differita deve essere rilevata come provento o come costo, e inclusa nell'utile
(perdita) dell'esercizio, a meno che l'imposta derivi da:
a)
un'operazione o un fatto rilevato, nello stesso esercizio o in un esercizio diverso, al di fuori dell'utile
(perdita) d'esercizio, nelle altre componenti di conto economico complessivo o direttamente nel
patrimonio netto (vedere i paragrafi da 61A a 65); oppure
b)
un'aggregazione aziendale (diversa dall'acquisizione da parte di un'entità d'investimento,
come
definita
nel-
l'IFRS
10
Bilancio consolidato
, di una controllata che debba essere valutata al fair value rilevato nell'utile
(perdita)
d'esercizio) (vedere paragrafi da 66 a 68).
59
La maggior parte delle passività e attività fiscali differite emerge quando proventi od oneri sono inclusi nell'utile
contabile di un esercizio, ma sono inclusi nel reddito imponibile (perdita fiscale) di un altro esercizio. L'imposta
differita risultante è rilevata nell'utile (perdita) d'esercizio. Esempi si hanno quando:
a)
ricavi da interessi, royalties o dividendi sono riscossi posticipatamente e sono inclusi nell'utile contabile
secondo quanto previsto dall'IFRS 15
Ricavi provenienti da contratti con i clienti
, dallo IAS 39
Strumenti finanziari:
rilevazione e valutazione
o dall'IFRS 9
Strumenti finanziari
, a seconda del caso, ma sono inclusi nel reddito
imponibile (perdita fiscale) con un criterio di cassa e
precedenti.
l'esercizio 20X2.
b)
costi delle attività immateriali sono stati capitalizzati secondo quanto previsto dallo IAS 38, e sono in corso di
ammortamento nell’ utile (perdita) d'esercizio, ma sono stati dedotti a fini fiscali quando vengono sostenuti.
60
Il valore contabile delle attività e passività fiscali differite può variare anche se non c'è una variazione
nell'am
montare delle relative differenze temporanee. Questo può derivare, per esempio, da:
a)
una modifica delle aliquote fiscali o delle normative fiscali;
b)
una nuova valutazione della recuperabilità
di attività fiscali differite; o
c)
una modifica nelle modalità previste per il recupero di un'attività.
L'imposta differita risultante è rilevata nell'utile (perdita) d'esercizio, a meno che
riguardi
elementi
rilevati
al di
fuori dell'utile (perdita) d'esercizio (cfr. paragrafo 63).
Partite rilevate al di fuori dell'utile
(perdita) d'esercizio
61
[Eliminato]
61A L'imposta corrente e quella differita devono essere rilevate al di fuori dell'utile (perdita) d'esercizio se
l'imposta si riferisce a voci che sono rilevate, nell'esercizio stesso o in un esercizio diverso, al di fuori
dell'utile (perdita) d'esercizio. Pertanto
l'imposta
corrente
e quella differita
che fanno riferimento
a voci
che
sono rilevate, nell'esercizio stesso o in un esercizio diverso:
a)
nelle altre componenti di conto economico complessivo, devono essere rilevate tra le voci del
prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo (vedere paragrafo 62);
b)
direttamente nel patrimonio netto, devono essere rilevate direttamente nel patrimonio netto (vedere
paragrafo 62A).
62
Gli International Financial Reporting Standard richiedono, o consentono, che certe voci siano rilevate nelle altre
componenti di conto economico complessivo. Esempi di tali elementi sono:
a)
variazioni del valore contabile derivanti dalla rivalutazione di immobili, impianti e macchinari (vedere IAS
16);
e
b)
[Eliminato]
c)
differenze di cambio derivanti dalla conversione dei bilanci di una gestione estera (vedere IAS 21).
d)
[Eliminato]
62A Gli International Financial Reporting Standard richiedono, o consentono, che particolari voci siano accreditate o
addebitate direttamente al patrimonio netto. Esempi di tali elementi sono:
a)
una rettifica del saldo di apertura degli utili portati a nuovo derivante da un cambiamento di principio
contabile
applicato retroattivamente o dalla correzione di un errore (vedere lo IAS 8
Principi contabili, Cam
biamenti nelle
stime contabili ed Errori); e
b)
ammontari derivanti al momento della rilevazione iniziale della componente di capitale di uno strumento
finanziario composto (vedere paragrafo 23).
63
In casi eccezionali può essere difficile calcolare il valore dell'imposta corrente e differita che fa riferimento a
elementi
rilevati al di fuori dell'utile
(perdita)
d'esercizio
(nelle altre componenti
di conto
economico
complessivo
o
direttamente nel patrimonio netto). Questo può succedere, per esempio, quando:
a)
le aliquote delle imposte
sul reddito
sono progressive
e non è possibile
determinare
l'aliquota
fiscale
in base
alla
quale un particolare componente del reddito imponibile (perdita fiscale) è stato tassato;
b)
una modifica dell'aliquota fiscale o di altre norme fiscali influisce su un'attività o su una passività fiscale
differita riferibile (in tutto o in parte) a un elemento che precedentemente era stato rilevato al di fuori dell'utile
(perdita) d'esercizio; o
c)
l'entità stabilisce che un'attività fiscale differita debba essere rilevata, o non debba più esserlo totalmente, e l'attività
fiscale differita è riferibile (in tutto o in parte)
a un elemento
che precedentemente
era stato rilevato
al
di fuori
dell'utile (perdita) d'esercizio.
In tali casi, le imposte correnti e differite riferibili a elementi rilevati al di fuori dell'utile (perdita)
d'esercizio
si basano
su una ragionevole ripartizione proporzionale delle imposte correnti e differite dell'entità nel contesto
normativo che
la riguarda, o su un altro metodo che consente una ripartizione più appropriata alle circostanze.
64
Lo IAS 16 non specifica se l'entità, in ogni esercizio, debba trasferire da riserva di rivalutazione a utili portati a
nuovo la differenza tra l'ammortamento di un'attività rivalutata e l'ammortamento sulla base del costo di tale
attività. Se l'entità effettua tale trasferimento, l'ammontare trasferito è al netto di qualsiasi imposta differita
relativa. Considerazioni analoghe si applicano ai trasferimenti effettuati al momento della cessione di immobili,
impianti o macchinari.
65
Quando un'attività è rivalutata a fini fiscali, e quella rivalutazione è relativa a una rivalutazione contabile di un
esercizio precedente, o a una che si prevede di effettuare in un esercizio successivo, gli effetti fiscali sia della
rivalutazione dell'attività sia della rettifica del valore ai fini fiscali sono imputati nelle altre componenti di conto
economico complessivo negli esercizi nei quali si verificano. Tuttavia, se la rivalutazione a fini fiscali non è relativa
a una rivalutazione contabile di un esercizio precedente, o a una che si prevede di effettuare in un esercizio
successivo, gli effetti fiscali della rettifica del valore ai fini fiscali sono rilevati nell'utile (perdita)
d'esercizio.
65A
Quando l'entità distribuisce dividendi ai suoi azionisti, potrebbe doverne versare una quota alle autorità fiscali per
conto degli azionisti. In molti ordinamenti, tale importo è denominato ritenuta a titolo di imposta. Tale ammontare
versato o da versare alle autorità fiscali è imputato al patrimonio netto come parte dei dividendi.
Imposte differite
derivanti
da
una
aggregazione
aziendale
66
Come illustrato ai paragrafi 19 e 26(c), differenze temporanee possono derivare da una aggregazione aziendale.
Secondo quanto previsto dall'IFRS 3, l'entità rileva qualsiasi attività fiscale differita (nella misura in cui siano
soddisfatti i criteri di rilevazione di cui al paragrafo 24) o passività fiscale differita risultante, come attività e
passività identificabili alla data di acquisizione. Di conseguenza, tali attività e passività fiscali differite incidono sul
valore
dell'avviamento o dell'utile derivante da un acquisto a prezzi favorevoli rilevato dall'entità. Tuttavia, secondo
quanto previsto dal paragrafo 15(a), l'entità non rileva le passività fiscali differite derivanti dalla
rilevazione
iniziale dell'avviamento.
67
Una aggregazione
aziendale potrebbe modificare la probabilità di realizzare un'attività fiscale differita dell'acquirente
precedente all'acquisizione. Un acquirente può ritenere probabile che recupererà la propria attività fiscale
differita non
rilevata prima dell'aggregazione aziendale. Per esempio, l'acquirente può utilizzare il beneficio derivante dalle
proprie perdite fiscali non utilizzate a fronte del reddito imponibile futuro dell'acquisita. In
alternativa, a seguito
della aggregazione aziendale, potrebbe non essere più
probabile
che
il reddito
imponibile futuro consenta di
recuperare l'attività fiscale differita. In tali casi, l'acquirente
rileva una variazione
nell'attività fiscale differita
nell'esercizio dell'aggregazione aziendale ma non la include
nella
contabilizzazione
dell'aggrega-
zione aziendale.
Pertanto l'acquirente non ne tiene conto ai fini della valutazione dell'avviamento o dell'utile
derivante da un
acquisto a prezzi favorevoli che rileva nell'aggregazione aziendale.
68
Il beneficio potenziale dell'acquisita derivante dal riporto a nuovo delle perdite fiscali, o di altre attività fiscali
differite, potrebbe non soddisfare i criteri per la rilevazione separata al momento della contabilizzazione iniziale
di una aggregazione aziendale ma potrebbe essere realizzato successivamente.
L'entità deve rilevare i benefici fiscali differiti acquisiti che realizza dopo l'aggregazione aziendale come illustrato
di seguito:
a)
i benefici fiscali differiti acquisiti rilevati nel periodo di valutazione e risultanti da nuove informazioni su fatti e
circostanze esistenti alla data di acquisizione devono essere applicati per ridurre il valore contabile dell'av
viamento
relativo a tale acquisizione. Se il valore contabile dell'avviamento è zero, i benefici fiscali differiti
residui
devono essere rilevati nell'utile (perdita) d'esercizio;
b)
tutti gli altri benefici fiscali differiti acquisiti realizzati devono essere rilevati nell'utile (perdita) d'esercizio (o, se
disposto dal presente Principio, al di fuori dell'utile (perdita) d'esercizio).
Imposte correnti e differite derivanti da operazioni con pagamento basato su azioni
68A
In alcuni ordinamenti fiscali una entità ottiene una deduzione fiscale (ossia un importo deducibile fiscalmente nella
determinazione del reddito imponibile) che fa riferimento agli emolumenti corrisposti in titoli azionari, in opzioni
su azioni o in altri strumenti rappresentativi di capitale della entità. L'importo di tale deduzione fiscale può differire
dal costo complessivo delle retribuzioni a cui si riferisce, e può verificarsi in un esercizio contabile successivo. Per
esempio, in alcuni ordinamenti
una entità può rilevare un costo per aver ricevuto dei servizi da un dipendente
come corrispettivo delle opzioni su azioni assegnate, in conformità alle disposizioni dell'IFRS 2
Pagamenti basati
su azioni
, senza ricevere una deduzione fiscale fino a quando le opzioni su azioni non sono
esercitate e la
misurazione dell'importo
da dedurre
fiscalmente
è basata
sul prezzo
dell'azione
della
entità
alla
data di esercizio.
68B Analogamente al caso dei costi di ricerca, di cui ai paragrafi 9 e 26, lettera b), del presente Principio, la differenza
tra
il valore ai fini fiscali dei servizi ricevuti dai dipendenti (cioè l'ammontare che le autorità fiscali consentiranno
di
dedurre negli esercizi futuri) e il valore contabile pari a zero è una differenza temporanea deducibile che si
traduce
in un'attività fiscale differita.
Se l'importo
che le autorità
fiscali consentiranno
di dedurre
negli esercizi
futuri non è
noto a fine esercizio, esso deve essere stimato in base alle informazioni disponibili alla chiusura dell'esercizio. Per
esempio, se l'importo che le autorità fiscali consentiranno di dedurre negli esercizi futuri dipende dal prezzo
dell'azione della entità a una data futura, la misurazione della differenza temporanea
deducibile dovrebbe
essere basata sul prezzo dell'azione della entità alla fine dell'esercizio.
68C
Come evidenziato al paragrafo 68A, l'importo della deduzione fiscale (oppure della stimata deduzione fiscale futura,
valutata in conformità alle disposizioni di cui al paragrafo 68B) può differire dal costo complessivo del
corrispettivo a cui si riferisce. Il paragrafo 58 del presente Principio richiede che le imposte correnti e differite
dovrebbero essere rilevate come provento
o come
costo
e incluse
nell'utile
(perdita)
d'esercizio,
fatta
eccezione
per
il caso in cui l'imposta origina (a) da una operazione o da un evento rilevato al di fuori dell'utile (perdita)
d'esercizio, nello stesso o in un diverso esercizio, oppure (b) da una aggregazione
aziendale (diversa dall'acqui
sizione
da parte di un'entità d'investimento di una controllata che debba essere valutata al fair value rilevato
nell'utile
(perdita)
d'esercizio).
Se l'importo
della deduzione
fiscale (oppure
della stimata deduzione
fiscale futura)
è maggiore
del costo complessivo del corrispettivo a cui si riferisce, ciò indica che la deduzione fiscale fa riferimento non
soltanto al costo del corrispettivo ma anche a una voce di patrimonio netto. In tale situazione l'eccedenza
dell'imposta corrente o differita connessa è rilevata direttamente nel patrimonio netto.
ESPOSIZIONE NEL BILANCIO
Attività e passività fiscali
69
[Eliminato]
70
[Eliminato]
Compensazione
71
L'entità deve compensare le attività e le passività fiscali correnti se, e solo se, essa:
a)
ha un diritto legale a compensare gli importi rilevati; e
b)
intende regolare per il residuo netto, o realizzare l'attività e contemporaneamente estinguere la
passività.
72
Sebbene le attività e le passività fiscali correnti siano rilevate e valutate separatamente, esse sono compensate nel
prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria in base alle stesse condizioni prescritte per gli strumenti
finanziari nello IAS 32. L'entità di solito ha un diritto legale a compensare un'attività fiscale corrente a fronte
di una passività fiscale corrente, quando queste si riferiscono a imposte sul reddito applicate dalla medesima
autorità fiscale e l'autorità fiscale consente all'entità di eseguire o ricevere un unico pagamento netto.
73
Nel bilancio consolidato, un'attività fiscale corrente dell'entità del gruppo è compensata a fronte di una passività
fiscale
corrente di un'altra entità del gruppo se, e solo se, le entità in questione hanno un diritto legalmente
esercitabile
di eseguire o di ricevere un unico pagamento
netto e intendono
eseguire
o ricevere
tale pagamento
netto o realizzare
l'attività ed estinguere la passività contemporaneamente.
74
L'entità deve compensare le attività e le passività fiscali differite se, e solo se:
a)
l'entità ha un diritto legale a compensare le attività fiscali correnti con le passività fiscali correnti; e
b)
le attività e le passività fiscali differite sono relative a imposte sul reddito applicate dalla medesima
autorità fiscale su:
i)
lo stesso soggetto passivo d'imposta; o
ii)
soggetti passivi d'imposta diversi che intendono regolare
le passività
e le attività fiscali correnti su
base
netta, o realizzare le attività ed estinguere le passività contemporaneamente, in ciascun esercizio
successivo nel quale si prevede
che siano regolati o recuperati
ammontari
significativi
di passività
o di attività fiscali differite.
75
Per evitare la necessità di disporre di una programmazione dettagliata della tempistica dell'annullamento di
ciascuna differenza temporanea,
il presente Principio richiede che l'entità compensi un'attività
fiscale differita a
fronte
di una passività fiscale differita dello stesso soggetto passivo d'imposta se, e solo se, esse sono relative a
imposte
sul reddito applicate dalla medesima autorità fiscale e l'entità ha un diritto legale a compensare le attività
fiscali
correnti a fronte delle passività fiscali correnti.
76
In rari casi l'entità può avere un diritto di compensazione legalmente esercitabile, e la volontà di estinguere al
netto, in alcuni esercizi ma non in altri. In questi rari casi, può essere necessario disporre di una programma-
zione
dettagliata per
stabilire
in modo
attendibile
se la passività
fiscale
differita
di un soggetto
passivo
d'imposta
si
tradurrà in maggiori pagamenti di imposte nello stesso esercizio in cui un'attività fiscale differita di un altro
soggetto passivo d'imposta comporterà minori pagamenti da parte di questo secondo soggetto passivo d'imposta.
Onere fiscale
Onere (provento) fiscale relativo a utili o perdite della gestione ordinaria
77
L'onere (provento) fiscale relativo a profitti o perdite della gestione ordinaria deve essere esposto nel
prospetto (nei prospetti) dell'utile (perdita) d'esercizio e delle altre componenti di conto economico
complessivo.
77A [Eliminato]
Differenze di cambio su passività o attività fiscali estere differite
78
Lo IAS 21 richiede che certe differenze di cambio siano rilevate come ricavi o costi ma non specifica dove tali
differenze debbano essere esposte nel prospetto di conto economico complessivo. Di conseguenza, quando le
differenze di cambio su passività o attività fiscali estere differite sono esposte nel prospetto di conto economico
complessivo,
tali differenze
possono
essere
classificate
come onere
(provento)
fiscale
differito
se tale esposizione
è considerata essere la migliore per gli utilizzatori del bilancio.
INFORMAZIONI INTEGRATIVE
79
I principali componenti
dell'onere
(provento)
fiscale
devono
essere
indicati
separatamente.
80
I componenti dell'onere (provento) fiscale possono comprendere:
a)
onere (provento) per imposte correnti;
b)
eventuali rettifiche rilevate nell'esercizio per imposte correnti relative a esercizi precedenti;
c)
l'ammontare dell'onere (provento) fiscale differito relativo all'emersione e all'annullamento di differenze
tem
poranee;
d)
l'ammontare dell'onere (provento) fiscale differito relativo alle modifiche delle
aliquote
fiscali
o
all'introdu
zione
di nuove imposte;
e)
l'ammontare del beneficio derivante da una perdita fiscale, da un credito d'imposta o da una differenza
temporanea di un esercizio precedente, non rilevati in precedenza, e utilizzati per ridurre l'onere fiscale
corrente;
f)
l'ammontare del beneficio derivante da una perdita fiscale, da un credito d'imposta o da una differenza
temporanea di un esercizio precedente, non rilevati in precedenza, e utilizzati per ridurre l'onere fiscale
differito;
g)
l'onere fiscale differito derivante dalla svalutazione, o dall'annullamento di una svalutazione precedente, di
un'attività fiscale differita secondo quanto previsto dal paragrafo 56; e
h)
l'ammontare dell'onere (provento) fiscale relativo a quei cambiamenti di principi contabili ed errori inclusi nel
prospetto di conto economico complessivo secondo quanto previsto dallo IAS 8, nel caso in cui non possono
essere contabilizzati retroattivamente.
81
Deve essere
indicato
separatamente
anche
quanto
segue:
a)
il valore complessivo delle imposte correnti e differite relative a voci addebitate o accreditate
direttamente al patrimonio netto (vedere paragrafo 62A);
ab) l'ammontare dell'imposta sul reddito relativamente a ciascuna delle voci del prospetto delle altre
componenti di conto economico complessivo (vedere paragrafo 62 e IAS 1 (rivisto
nella sostanza
nel
2007));
b)
[eliminato];
c)
una spiegazione del rapporto tra l'onere (provento) fiscale e l'utile contabile in una o entrambe le
seguenti forme:
i)
una riconciliazione numerica tra l'onere (provento) fiscale e il prodotto dell'utile contabile per
l'aliquota fiscale applicabile, indicando anche il criterio con il quale è calcolata l'aliquota fiscale
applicabile; o
ii)
una riconciliazione numerica tra l'aliquota fiscale media effettiva e l'aliquota fiscale applicabile,
indicando anche il criterio con il quale è determinata l'aliquota fiscale applicabile;
d)
una spiegazione delle modifiche dell'aliquota fiscale applicabile comparata con quella dell'esercizio
precedente;
e)
l'ammontare (e la data di scadenza qualora esista) delle differenze temporanee deducibili, delle
perdite fiscali e crediti di imposta non utilizzati per i quali, nel prospetto della situazione
patri
moniale-finanziaria, non è rilevata l'attività fiscale differita;
f)
l'ammontare complessivo delle differenze temporanee riferibili a investimenti in società controllate,
filiali
e società collegate, e a partecipazioni in accordi a controllo congiunto, per le quali non è stata
rilevata
una passività fiscale differita (cfr. paragrafo 39);
g)
con riferimento a ciascun tipo di differenza temporanea e a ciascun tipo di perdita fiscale e credito
d'imposta non utilizzato:
i)
l'ammontare delle attività e delle passività fiscali differite rilevate nel prospetto della situazione
patrimoniale-finanziaria per ciascun esercizio presentato;
ii)
l'ammontare
dei proventi od oneri fiscali differiti rilevati nell'utile (perdita) d'esercizio,
se questo
non
risulta evidente dalle variazioni degli importi rilevati nel prospetto della situazione patri
moniale-
finanziaria;
h)
con riferimento ad attività operative cessate, l'onere fiscale relativo a:
i)
la plusvalenza o la minusvalenza
derivante
dalla
cessazione;
e
ii) l'utile o la perdita derivante dall'attività ordinaria dell'attività operativa cessata nell'esercizio,
insieme
agli importi corrispondenti per ciascun esercizio precedente presentato;
i)
l'ammontare degli effetti fiscali, ai fini dell'imposta sul reddito, dei dividendi la cui distribuzione agli
azionisti dell'entità sia stata proposta o dichiarata prima dell'autorizzazione della pubblicazione del
bilancio, ma per i quali non sia stata rilevata una passività in bilancio;
j)
se una aggregazione aziendale in cui l'entità è l'acquirente provoca una variazione nell'importo
rilevato per la propria attività fiscale differita precedente all'acquisizione (si veda paragrafo 67),
l'importo di tale variazione; e
k)
se i benefici fiscali differiti acquisiti in una aggregazione aziendale non sono rilevati alla data di
acquisizione ma successivamente (si veda paragrafo 68), una descrizione dell'evento o del cambia-
mento
delle circostanze che ha provocato la rilevazione dei benefici fiscali differiti.
82
L'entità deve indicare l'importo di un'attività fiscale differita e la natura degli elementi che ne giustifi
cano
la sua rilevazione quando:
a)
l'utilizzazione dell'attività fiscale differita dipende da redditi imponibili futuri eccedenti i profitti
derivanti dall'annullamento delle differenze temporanee imponibili esistenti; e
b)
l'entità ha subito una perdita nell'esercizio corrente o in quello precedente nell'ordinamento fiscale al
quale
si riferisce l'attività fiscale differita.
82A
Nei casi descritti al paragrafo 52A, l'entità deve indicare la natura dei potenziali effetti fiscali, in termini
di imposte sul reddito, che potrebbero scaturire dal pagamento dei dividendi agli azionisti. Inoltre,
l'entità deve evidenziare gli ammontari dei potenziali
effetti fiscali, in termini di imposte
sul reddito, che
siano concretamente determinabili, e dichiarare se vi siano potenziali effetti fiscali, in termini di
imposte
sul reddito, che non siano concretamente determinabili.
83
[Eliminato]
84
Le informazioni richieste dal paragrafo 81, lettera c), consentono agli utilizzatori del bilancio di capire se la
correlazione tra l'onere (provento) fiscale e l'utile contabile è anomala e di comprendere i fattori rilevanti che
potrebbero influire su questa correlazione nel futuro. La correlazione fra l'onere (provento) fiscale e l'utile
contabile può essere influenzata da fattori quali ricavi esenti da tassazione, costi che non sono deducibili nella
determinazione del reddito imponibile (perdita fiscale), effetti delle perdite
fiscali
ed
effetti
di
aliquote
fiscali
estere.
85
Nello spiegare la correlazione tra l'onere (provento) fiscale e l'utile contabile, l'entità utilizza una aliquota fiscale
idonea
a fornire le informazioni più significative agli utilizzatori del suo bilancio. Spesso l'aliquota più signifi
cativa è
l'aliquota fiscale nazionale del Paese in cui l'entità ha sede, consolidando le aliquote fiscali applicate per le
imposte
nazionali con le aliquote applicate per qualsiasi imposta locale calcolata su un livello sostanzialmente
analogo di
reddito imponibile (perdita fiscale). Tuttavia, per l'entità che opera in diversi ordinamenti, può essere più
significativo aggregare riconciliazioni distinte predisposte utilizzando l'aliquota nazionale in ciascun singolo
ordinamento. L'esempio che segue mostra come la scelta dell'aliquota fiscale applicabile influisce sulla
presen
tazione
della riconciliazione numerica.
Nel paese
A, costi per 100 (19X1: 200) non sono fiscalmente deducibili.
19X1
19X2
Utile contabile
2500
3000
Imposte all'aliquota
nazionale
del
30 %
750
900
Effetto fiscale di costi non fiscalmente
deducibili
60
30
Effetto di aliquote fiscali inferiori nel
paese B
50)
150)
Onere fiscale
760
780
Utile contabile
2500
3000
Imposte calcolate alle aliquote interne
applicabili agli utili nel paese interes-
sato
700
750
Effetto fiscale di costi non fiscalmente
deducibili
60
30
Onere fiscale
760
780
86
L'aliquota fiscale media effettiva è l'onere (provento) fiscale diviso per l'utile contabile.
87
Spesso non potrebbe essere fattibile calcolare l'ammontare delle passività fiscali differite non rilevate derivanti da
investimenti in società controllate, filiali e società collegate, e da partecipazioni in accordi a controllo congiunto (cfr.
paragrafo 39). Il presente Principio richiede, quindi, che l'entità indichi l'ammontare complessivo delle
differenze
temporanee sottostanti ma non richiede l'indicazione delle passività fiscali differite. Ciò
nondimeno,
quando è fattibile,
si incoraggiano le entità a indicare gli ammontari delle passività fiscali differite non conta
bilizzate perché gli
utilizzatori del bilancio possono trovare utili tali informazioni.
87A Il paragrafo 82A richiede all'entità di evidenziare la natura dei potenziali effetti fiscali, in termini di imposte sul reddito,
che potrebbero scaturire dal pagamento dei dividendi agli azionisti. L'entità indica le caratteristiche
rilevanti del
sistema
fiscale per quanto concerne
le imposte
sul reddito,
e i fattori che influiranno
sull'ammontare
dei potenziali
effetti fiscali, in termini di imposte sul reddito, dei dividendi.
87B In alcuni casi, l'ammontare totale dei potenziali effetti fiscali, in termini di imposte sul reddito, derivanti dalla
distribuzione dei dividendi agli azionisti, non è concretamente quantificabile. Questo potrebbe essere il caso, per
esempio,
in cui l'entità abbia un grande numero di società controllate estere. Ciononostante, anche in tali casi, alcune parti
dell'ammontare totale possono essere facilmente determinabili. Per esempio, in un gruppo conso
lidato, una
controllante
e alcune sue controllate
potrebbero
aver pagato
imposte
sul reddito
a un'aliquota
fiscale più elevata sugli
utili non distribuiti ed essere a conoscenza dell'ammontare che verrebbe rimborsato al momento
della distribuzione agli
azionisti dei dividendi futuri da utili consolidati portati a nuovo. In tal caso, l'ammontare
rimborsabile è indicato. Se
applicabile, l'entità dà anche
informazioni
in merito
all'esistenza
di potenziali
effetti fiscali addizionali, in termini di
imposte sul reddito, non concretamente determinabili. Nel bilancio separato della
controllante, se vi è, l'informazione
dei potenziali effetti fiscali dei dividendi, in termini di imposte sul reddito, va
riferita agli utili portati a nuovo
della controllante.
87C All'entità cui sia richiesto di fornire le informazioni integrative di cui al paragrafo 82A, potrebbe anche essere
richiesto
di fornire le informazioni relative alle differenze temporanee associate agli investimenti nelle controllate,
filiali e collegate
o partecipazioni in accordi a controllo congiunto. In tali casi, l'entità tiene conto di ciò nel
determinare le informazioni
da fornire ai sensi del paragrafo 82A. Per esempio, all'entità può essere richiesto di indicare gli ammontari aggregati delle
differenze temporanee associate a investimenti in società controllate per le
quali non sia stata rilevata alcuna passività
fiscale differita (cfr. paragrafo 81, lettera f)). Se non fosse fattibile
quantificare gli ammontari delle passività fiscali
differite non rilevate (cfr. paragrafo 87) ci potrebbero essere
ammontari di potenziali effetti fiscali dei dividendi, in
termini di imposte sul reddito, non concretamente
determinabili, in relazione alle controllate.
88
L'entità indica le passività e attività potenziali di natura fiscale secondo quanto previsto dallo IAS 37
Accanto
namenti,
passività e attività potenziali
. Passività e attività potenziali possono emergere, per esempio, da un con
tenzioso non risolto
con le autorità fiscali. Analogamente, quando entrano in vigore o sono annunciate modifiche delle aliquote fiscali o
della normativa fiscale dopo la data di chiusura dell'esercizio di riferimento, l'entità
indica gli effetti significativi di
quelle variazioni sulle sue attività e passività fiscali
correnti
e differite
(cfr. IAS 10
Fatti intervenuti dopo la data di
chiusura dell'esercizio di riferimento).
Riforma fiscale internazionale - Norme tipo (secondo pilastro)
88 A L’entità deve indicare di aver applicato l’eccezione alla rilevazione e all’informativa sulle attività e passività fiscali
differite relative alle imposte sul reddito del secondo pilastro (vedere paragrafo 4 A).
88B L’entità deve indicare separatamente i suoi oneri (proventi) fiscali correnti relativi alle imposte sul reddito del secondo
pilastro.
88C Nei periodi in cui la legislazione del secondo pilastro è vigente o sostanzialmente in vigore ma non ha ancora
acquisito efficacia, l’entità deve fornire informazioni conosciute o ragionevolmente stimabili che aiutino gli
utilizzatori del bilancio a comprendere l’esposizione dell’entità alle imposte sul reddito del secondo pilastro
determinate da tale legislazione.
88D Per conseguire l’obiettivo di informativa di cui al paragrafo 88C, l’entità deve fornire informazioni qualitative e
quantitative sulla sua esposizione alle imposte sul reddito del
secondo
pilastro
alla data
di
chiusura dell’esercizio.
Tali informazioni non devono rispecchiare tutte le disposizioni specifiche della legislazione del secondo pilastro
e possono essere fornite sotto forma di intervallo indicativo. Per le informazioni che non sono conosciute o non
sono ragionevolmente stimabili, l’entità deve invece pubblicare una dichiarazione a tale riguardo e informazioni
sui
progressi compiuti dall’entità nella valutazione della sua esposizione.
Esempi illustrativi dei paragrafi 88C–88D
b)
informazioni quantitative, quali:
i)
l’indicazione della quota degli utili dell’entità che potrebbe essere soggetta alle imposte sul reddito
del secondo
pilastro e l’aliquota fiscale media effettiva applicabile a tali utili; oppure
ii)
l’indicazione di come l’aliquota fiscale media effettiva dell’entità sarebbe cambiata se la legislazione
del secondo
pilastro avesse acquisito efficacia.
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
89
Il presente Principio entra in vigore per i bilanci degli esercizi con inizio il 1
o
gennaio 1998 o in data successiva, a
eccezione di quanto specificato al paragrafo 91. Se l'entità applica il presente Principio ai bilanci degli esercizi che
iniziano prima del 1
o
gennaio 1998, essa deve indicare che ha applicato il presente Principio al posto dello IAS 12
Contabilizzazione delle imposte sul reddito
, approvato nel 1979.
90
Il presente Principio sostituisce lo IAS 12
Contabilizzazione delle imposte sul reddito
, approvato nel 1979.
91
I paragrafi 52A, 52B, 65A, 81, lettera i), 82A, 87A, 87B, 87C e la eliminazione dei paragrafi 3 e 50 entrano in vigore
in riferimento ai bilanci annuali (
6
) relativi agli esercizi con inizio il 1
o
gennaio 2001 o in data successiva.
È
incoraggiata l'applicazione anticipata. Se l'applicazione anticipata incide sui risultati di bilancio, l'entità deve
evidenziare
tale fatto.
92
Lo IAS 1 (rivisto nella sostanza nel 2007) ha modificato la terminologia utilizzata in tutti gli IFRS. Ha inoltre
modificato i paragrafi 23, 52, 58, 60, 62, 63, 65, 68C, 77 e 81, ha eliminato il paragrafo 61 e ha aggiunto i
paragrafi 61A, 62A e 77A. L'entità deve applicare tali modifiche ai bilanci degli esercizi che hanno inizio il 1
o
gennaio
2009 o in data successiva. Se l'entità applica lo IAS 1 (rivisto nella sostanza nel 2007) a partire da un esercizio
precedente, tali modifiche devono essere applicate a partire da quell'esercizio precedente.
93
Il paragrafo 68 deve essere applicato prospetticamente
a partire dalla data di entrata in vigore dell'IFRS 3 (rivisto
nella
sostanza nel 2008) alla rilevazione di attività fiscali differite acquisite in aggregazioni aziendali.
94
Pertanto le entità non devono rettificare la contabilizzazione di pregresse aggregazioni aziendali se i benefici
fiscali
non hanno soddisfatto i criteri per la rilevazione
separata alla data di acquisizione
e sono rilevati dopo tale
data, a meno
che i benefici non vengano rilevati nell'arco del periodo di valutazione e risultino da nuove informazioni su fatti e
circostanze esistenti alla data di acquisizione. Gli altri benefici fiscali rilevati
devono
essere rilevati nell'utile (perdita)
d'esercizio (o, se disposto dal presente Principio, al di fuori dell'utile (perdita)
d'esercizio).
95
L'IFRS 3 (rivisto nella sostanza nel 2008) ha modificato i paragrafi 21 e 67 e aggiunto i paragrafi 32A e 81(j) e (k).
L'entità deve applicare tali modifiche ai bilanci degli esercizi che hanno inizio il 1
o
luglio 2009 o in data
successiva.
Se l'entità
applica
l'IFRS 3 (rivisto
nella sostanza
nel 2008) a partire
da un esercizio
precedente,
anche
le modifiche
devono essere applicate a partire da tale esercizio precedente.
96
[Eliminato]
Esempi illustrativi dei paragrafi 88C–88D
Tra gli esempi di informazioni che l’entità potrebbe fornire per conseguire l’obiettivo e ottemperare alle prescrizioni di
cui ai paragrafi 88C–88D figurano:
a) informazioni qualitative, quali informazioni riguardanti il modo in cui la legislazione del secondo pilastro incide
sull’entità e le principali giurisdizioni in cui potrebbero esistere esposizioni alle imposte sul reddito del secondo
pilastro; e
97
[Eliminato]
98
Il paragrafo 52 è stato rinumerato come 51A, il paragrafo 10 e gli esempi successivi al paragrafo 51A sono stati
modificati, e i paragrafi 51B e 51C e l'esempio che segue, e i paragrafi 51D, 51E e 99 sono stati aggiunti da
Fiscalità
differita: recupero delle attività sottostanti
, pubblicato nel dicembre del 2010. L'entità deve applicare tali
modifiche ai
bilanci degli esercizi che hanno inizio il 1
o
gennaio 2012 o in data successiva. È consentita l'applicazione anticipata.
Se l'entità applica queste modifiche a partire da un esercizio precedente,
tale fatto
deve essere indicato.
98A
L'IFRS 11
Accordi a controllo congiunto
, pubblicato a maggio 2011, ha modificato i paragrafi 2, 15, 18(e), 24, 38,
39,
43–45, 81(f), 87 e 87C. L'entità deve applicare tali modifiche quando applica l'IFRS 11.
98B
Esposizione nel bilancio delle voci incluse nelle altre componenti di conto economico complessivo
(Modifiche allo IAS 1),
pubblicato nel giugno 2011, ha modificato il paragrafo 77 e ha eliminato il paragrafo 77A. L'entità
deve
applicare
tali modifiche quando applica lo IAS 1 come modificato nel giugno 2011.
98C
Entità d'investimento
(Modifiche agli IFRS 10, IFRS 12 e allo IAS 27), pubblicato nell'ottobre 2012, ha modificato i
paragrafi 58 e 68C. L'entità deve applicare tali modifiche ai bilanci degli esercizi che hanno inizio il 1
o
gennaio
2014
o in data successiva. È consentita l'applicazione anticipata di
Entità d'investimento
. Se applica tali modifiche a partire da
un periodo precedente, l'entità deve applicare contestualmente tutte le modifiche comprese in
Entità
d'investimento.
98D [Eliminato]
98E
L'IFRS 15
Ricavi provenienti da contratti con i clienti
, pubblicato nel maggio 2014, ha modificato il paragrafo 59.
L'entità deve applicare tale modifica quando applica l'IFRS 15.
(1)
Il paragrafo 91 fa riferimento ai
"
bilanci annuali
"
, in linea con la più esplicita terminologia adottata nel 1998. Il paragrafo 89 si
riferisce ai "bilanci".
98F
L'IFRS 9, nella versione pubblicata
nel luglio 2014, ha modificato
il paragrafo
20 e ha eliminato
i paragrafi
96,
97
e 98D. L'entità deve applicare tali modifiche quando applica l'IFRS 9.
98G
L'IFRS 16, pubblicato nel gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 20. L'entità deve applicare tale modifica
quando
applica l'IFRS 16.
98H
Rilevazione di attività fiscali differite per perdite non realizzate
(Modifiche allo IAS 12), pubblicato a gennaio 2016, ha
modificato il paragrafo 29 e ha aggiunto i paragrafi 27A e 29A e l'esempio seguente
il paragrafo
26. L'entità deve
applicare tali modifiche ai bilanci degli esercizi che hanno inizio il 1
o
gennaio 2017 o in data successiva. È
consentita
l'applicazione anticipata.
Se l'entità applica queste modifiche
a partire da un esercizio precedente,
tale fatto deve essere
indicato. L'entità deve applicare
tali modifiche
retroattivamente,
secondo
quanto
previsto
dallo IAS 8
Principi contabili,
cambiamenti nelle stime contabili ed errori
. Alla prima applicazione della modifica,
la
variazione del patrimonio netto in
apertura del primo esercizio comparativo può tuttavia essere rilevata nel saldo di apertura degli utili portati a nuovo
(o, a seconda dei casi, in un'altra componente del patrimonio netto) senza distribuire la variazione tra il saldo di
apertura degli utili portati a nuovo e le altre voci del patrimonio
netto. Se l'entità si avvale di questa possibilità,
tale fatto deve essere indicato.
98I
Il Ciclo annuale di miglioramenti
agli IFRS 2015-2017
, pubblicato
a dicembre
2017, ha aggiunto il paragrafo
57A e
ha eliminato il paragrafo 52B. L'entità deve applicare tali modifiche ai bilanci degli esercizi che hanno inizio il 1
o
gennaio 2019 o in data successiva. È consentita l'applicazione anticipata. Se l'entità applica queste modifiche
anticipatamente, tale fatto deve essere indicato. Quando l'entità applica per la prima volta dette modifiche, essa le
applica
agli effetti fiscali dei dividendi ai fini delle imposte sul reddito rilevati all'inizio del primo esercizio
comparativo o
successivamente ad esso.
98J
Imposte differite relative ad attività e passività derivanti da una singola operazione
, pubblicato nel maggio 2021, ha
modificato
i paragrafi 15, 22 e 24 e aggiunto il paragrafo 22A. L'entità deve applicare tali modifiche
in conformità dei paragrafi
98K-98L per i bilanci degli esercizi che hanno inizio il 1
o
gennaio 2023 o in data successiva. È consentita
l'applicazione anticipata. Se l'entità applica queste modifiche a partire da un esercizio
precedente, tale fatto deve
essere indicato.
98K
L'entità deve applicare
Imposte differite relative ad attività e passività derivanti da una singola operazione
alle operazioni
effettuate
all'inizio o dopo l'inizio del primo esercizio comparativo presentato.
98L L'entità che applica
Imposte differite relative ad attività e passività derivanti da una singola operazione
deve anche,
all'inizio
del primo esercizio comparativo presentato:
a)
rilevare l'attività fiscale differita, se è probabile che sarà realizzato un reddito imponibile a fronte del quale
potrà
essere utilizzata la differenza temporanea deducibile, e la passività fiscale differita per tutte le differenze
temporanee
deducibili e imponibili associate a:
i)
attività consistenti nel diritto di utilizzo e passività del leasing; e
ii)
smantellamenti, ripristini e passività similari e i corrispondenti importi rilevati come parte del costo della
relativa attività; e
b)
rilevare l'effetto cumulativo della prima applicazione delle modifiche come rettifica
del saldo
di apertura
degli
utili
portati a nuovo (o, a seconda del caso, di altra componente del patrimonio netto) a tale data.
98M
Riforma fiscale internazionale - Norme tipo (secondo pilastro)
, pubblicato nel maggio 2023, ha aggiunto i
paragrafi 4 A
e 88 A–88D. L’entità deve:
a)
applicare i paragrafi 4 A e 88 A immediatamente dopo la pubblicazione delle presenti modifiche
e retroattivamente in conformità dello IAS 8; e
b)
applicare
i
paragrafi
88B–88D
a
par
tire
dai
bilanci
degli
esercizi
c
he
hanno
inizio
il
1
o
ge
nnaio
2023
o
in
data
successiva. L’entità non è tenuta a fornire le informazioni richieste dai presenti paragrafi per
qualsiasi periodo
intermedio che termina il 31 dicembre 2023 o prima di tale data.
RITIRO DELLA SIC-21
99
Le modifiche apportate da
Fiscalità differita: recupero delle attività sottostanti
, pubblicato a dicembre 2010, sostituiscono
l'Interpretazione SIC-21
Imposte sul reddito—Recupero delle attività rivalutate non ammortizzabili
.
SISTEMA IAS-IFRS
[indice generale]
SISTEMA I.B.I.©
- INTERMEDIARI
- BILANCI
- IMPRESE & CONTROLLO
